Анализ финансовой отчетности

Губачова. Облік у зарубіжних країнах

Методи оцінки вибуття запасів

Ціни на більшість видів товарів змінюються і впродовж року різні партії однакових товарів можуть постачатися за різними цінами (табл. 5.6). У зв'язку з цим виникає проблема оцінки кінцевих запасів і собівартості їх реалізації. Проблема полягає у тому, що незважаючи на можливість точного підрахунку кількості запасів у залишку, майже неможливо при великих обсягах (і не завжди доцільно) точно встановити: 1) які саме запаси, за якою ціною придбання знаходяться у залишку і яка їх загальна вартість; 2) які саме запаси, за якою ціною придбання необхідно списати для визначення собівартості реалізації. Облікова практика західних компаній базується на припущенні, що придбання і реалізація (відпуск у виробництво) запасів трактується як потік вартостей (cost flow), а не як потік фізичних одиниць (goods flow). Це означає, що при списанні товарно- матеріальних цінностей пріоритет надається відображенню вартості без забезпечення абсолютної відповідності її величини фактичному фізичному руху ресурсів. Міжнародною обліковою практикою апробовані такі методи визначення вартості товарно-матеріальних запасів: 1) метод суцільної ідентифікації (specific identification method); 2) метод середньої вартості {average cost method); 3) метод списання перших надходжень — Fifo {first — in — first— out); 4) метод списання останніх надходжень— Lifo (last— in - first— out). Метод суцільної ідентифікації— це єдиний метод, при застосуванні якого відображений у бухгалтерському обліку вартісний потік повністю відповідає фізичному потоку цінностей, що обліковуються. Зазвичай цей метод використовується на підприємствах, що виготовляють і продають дорогоцінні товари, які через свою високу вартість і особливі споживчі якості вимагають організації їх обліку поштучно або в обсягах невеликих партій. Вадою цього методу є також те, що він залишає фірмам, що здійснюють операції з однорідними товарами, простір для маніпулювання прибутком.Разом з тим, метод суцільної ідентифікації виправдовує себе при організації обліку коштовних товарів, вартість окремих одиниць яких суттєво відрізняється від інших. Його застосування є логічним вибором для обліку нерухомості, автомобілів, дорогоцінностей, тобто товарів з високою ціною і в малій кількості. Проте цей метод не прийнятний у разі виробництва або реалізації великої кількості одиниць запасів, які є взаємозамінними.
Метод списання перших надходжень - Fifo. Метод Fifo (first in — first out) широко відомий у міжнародній практиці. Він базується на припущенні, що одиниці запасів, які надійшли першими, першими і відпускаються.
Цю суму також можна було визначити за формулою:
З1 + Н — Срт = З2
де З1 — залишки на початок періоду;
Н — надходження;
Срт — собівартість реалізованих товарів;
З2 — залишки на кінець періоду.
Таким чином, при використанні метода Fifo, у Звіті про прибутки та збитки собівартість реалізованих товарів перебуває під впливом цін, що склалися на початок періоду (вартість початкових залишків і перших надходжень).
Тому собівартість реалізованих товарів, вказана у Звіті про прибутки та збитки на підставі методу Fifo може не відповідати собівартості товарів, що знаходяться у компанії для продажу.
У Балансі ж залишки запасів на кінець періоду відображають їх вартість за цінами останніх придбань, тобто реальну вартість товарно-матеріальних запасів на дату складання Балансу. Отже, на фінансовій звітності наслідки застосування методу Fifo відбиваються залежно від того, наскільки протягом облікового періоду змінилися ціни. Метод списання останніх надходжень — Lifo (last in - first out). У назві методу підкреслюється припущення, що одиниці товару, придбані останніми, списуються на реалізацію у першу чергу.
Середньозважена вартість одиниці запасу =Вартість товарів для продажу / Кількість одиниць товарів для продажу
Отже, розглянуті методи оцінки запасів і визначення собівартості їх реалізації призводять до різних результатів, що має певні наслідки у фінансовій звітності і впливає на величину прибутку як поточного, так і наступного року. Таким чином, вибір методу оцінки запасів досить серйозно впливає на величину податку з прибутку. Тут бухгалтери стикаються з дилемою: визначити точну суму прибутку чи зменшити суму податку з нього? Тому в багатьох країнах держава регулює застосування методів оцінки запасів. Так, наприклад, у Великій Британії Управлінням податкових зборів, а також стандартом SSAP 9 не дозволяється використання методу Lifo, а в інших країнах, навпаки, він дозволену національними стандартами (у США — стандартами GAAP, у Росії — Правилами бухгалтерського обліку.
Хоча до недавнього часу метод Lifo вважався допустимим альтернативним підходом, з 1 січня 2005 року його використання заборонено Міжнародним стандартом бухгалтерського обліку 2 «Запаси».
В той же час, це не означає, що компанії повинні повністю відмовитися від використання цього методу. Його можна застосовувати для складання управлінської звітності.
Вибір методу оцінки запасів і формули визначення собівартості реалізації є обов'язковими елементами облікової політики. Він залежить від специфіки діяльності, фінансового впливу даних методів і витрат, пов'язаних з їх застосуванням. При цьому слід обрати той метод, який найбільш точно відображає фінансовий стан компанії і результати її діяльності.
Методи Fifo та середньозваженої собівартості— найбільш поширена на практиці і, за винятком випадків, коли доцільно використовувати метод специфічної ідентифікації, є основними методами, представленими у МСБО 2 «Запаси».
Крім розглянутих методів визначення собівартості запасів на основі фактичних витрат, у бухгалтерській практиці використовуються також інші підходи до визначення собівартості, а саме: стандартні (нормативні) витрати і роздрібні ціни.
Стандартні витрати враховують нормативні рівні використання основних і допоміжних матеріалів, праці, а також економічної і виробничої потужності. Вони регулярно аналізуються і в разі необхідності переглядаються.
Метод роздрібних цін застосовується підприємствами роздрібної торгівлі для оцінки великої кількості одиниць запасів, що швидко змінюються і забезпечують однакову норму прибутку та для яких неможливо застосовувати інші методи визначення собі вартості.
За цим методом собівартість запасів визначається шляхом зменшення вартості їх продажу на відповідний відсоток валового прибутку.
Методи стандартних витрат та роздрібних цін можуть використовуватися для зручності, якщо результати приблизно дорівнюють собівартості.
За загальноприйнятою практикою, підприємству не дозволяється вільний перехід від одного методу оцінки товарно- матеріальних запасів до іншого, — цим забезпечується порівнюваність показників фінансових звітів. Зміна в обліковій політиці — досить значна подія, і у фінансовій звітності повинні бути розкриті всі причини, що викликали цю зміну, а також всі їх наслідки.
Оскільки підприємства, як правило, використовують великий асортимент запасів, постає запитання: чи може воно застосовувати різні формули собівартості до різних видів запасів? Відповідь знаходимо у ПКТ-1: підприємство повинне застосовувати ту саму формулу собівартості до всіх запасів подібного походження і подібного способу використання на цьому підприємстві. Для запасів, що мають різний характер чи спосіб використання, може бути виправданим застосування різних формул собівартості. У той же час, різниця у географічному розташуванні запасів (і відповідних правилах оподаткування) сама по собі не є підставою для застосування різних формул собівартості.