Анализ финансовой отчетности

Милявська. Облік на підприємствах малого бізнесу

Облік основних засобів на малих підприємствах

Після вивчення цієї теми студенти зможуть: - дати загальну характеристику основним засобам; - ознайомитися із законодавчими та нормативними актами, які регулюють питання обліку основних засобів; - засвоїти методику нарахування амортизації основних засобів - засвоїти послідовність документування операцій з обліку основних засобів; - опанувати методику організації аналітичного та синтетичного обліку основних засобів в умовах спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності. У процесі господарської діяльності підприємства малого бізнесу, як і всі інші суб'єкти господарювання, використовують основні засоби. Правильність обліку та контролю за збереженням та ефективним використанням даного виду майна на кожному підприємстві забезпечується наказом про облікову політику, який обов'язково повинен містити розділ щодо обліку основних засобів. У цьому розділі необхідно передбачити: - перелік первинних документів з обліку основних засобів, якими повинні користуватися на даному підприємстві; - список осіб, які мають право підписувати документи, що підтверджують рух основних засобів та порядок контролю за матеріально відповідальними особами; - порядок оцінювання основних засобів; - метод та порядок нарахування амортизації; - визначення ліквідаційної вартості основних засобів; - термін корисної експлуатації основних засобів; - облік орендованих основних засобів. Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби визначаються П(с) БО 7, норми якого поширюються і на підприємства малого бізнесу, що перейшли на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності. До основних засобів належать матеріальні активи, наявні на підприємстві для використання їх у процесі виробництва, поставки товарів і надання послуг, надання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний термін корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він триває більше за рік). Об'єктом основних засобів є закінчений пристрій з усім пристосуваннями і приладдям до нього або окремий конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій, або відокремлений комплекс конструктивно об'єднаних предметів однакового чи різного призначення, які мають для їх обслуговування загальне пристосування, приладдя, управління та єдиний фундамент, внаслідок чого кожний предмет може виконувати свої функції, а комплекс - певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно. Під амортизацією розуміють систематичний розподіл амортизованої суми необоротних активів протягом терміну їх корисного використання (експлуатації). Термін корисного використання (експлуатації) - очікуваний період часу, протягом якого необоротні активи будуть використовуватися підприємством або з їх використанням буде виготовлено (виконано) очікуваний підприємством обсяг продукції (робіт, послуг). Придбані (створені) основні засоби зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Одиницею обліку основних засобів є об'єкт основних засобів. Первісна вартість об'єкта основних засобів складається з таких витрат: - сум, що сплачуються постачальникам активів і підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків); - реєстраційних зборів, державного мита і аналогічних платежів, здійснюваних у зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів; - суми ввізного мита; - суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству); - витрат на страхування ризиків доставки основних засобів; - витрат на установку, монтаж, налагоджування основних засобів; - інших витрат, безпосередньо пов'язаних із доведенням основних засобів до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою.
До введення в дію П(с) БО 31 витрати на сплату відсотків за користування кредитом не включалися до первісної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок позикового капіталу, але тепер методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про такі витрати визначені П(с) БО 31 «Фінансові витрати».
Залежно від порядку використання, фінансові витрати можуть бути:
- визнані витратами звітного періоду, в якому вони були нараховані;
- капіталізовані.
Капіталізація фінансових витрат застосовується тільки до суми тих фінансових витрат, яких можна було уникнути за умов нездійснення витрат на утворення кваліфікаційного активу.
Більшість кваліфікаційних активів - це необоротні активи, тому що вони потребують тривалого часу для їх утворення.
Включення фінансових витрат у собівартість такого активу в бухгалтерському обліку відображається записом по дебету рахунка 15 «Капітальні інвестиції» і кредиту рахунка 684.
Таким чином, зміна порядку обліку фінансових витрат привела до необхідності уточнення собівартості необоротних активів. Тепер фінансові витрати, або їх частка, яка підлягає капіталізації, згідно з п.8 П(с) БО 7 та п.11 П(с) БО 8, входить до складу первісної вартості основних засобів і нематеріальних активів.
Первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов'язаних із поліпшенням об'єкта (модернізація, модифікація, добудовування, дообладнання, реконструкція тощо), яке спричинює збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об'єкта. Первісна вартість основних засобів зменшується у зв'язку з частковою ліквідацією об'єкта основних засобів.
Для платника єдиного податку за ставкою 10% поняття «валові витрати», «амортизація» (у податковому розумінні) та «прибуток, що підлягає оподаткуванню» мають абстрактне значення.
Тому що він не є платником податку на прибуток. Тому на момент придбання матеріального необоротного активу підприємству байдуже: відноситься він до основних виробничих чи невиробничих фондів. І в тому, і в іншому випадку ПДВ, що сплачено під час придбання основних засобів, включається до витрат на їх придбання.
Платники єдиного податку за ставкою 6% у разі придбання основних засобів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації, мають право на включення до податкового кредиту сум сплаченого ПДВ. Таким чином, у разі придбання невиробничих основних фондів права на податковий кредит у таких платників єдиного податку не виникає.
Крім придбання за плату основні фонди можу ть надходити на підприємство як внесок засновників до статутного фонду. Якщо в такому випадку виникають витрати з транспортування, монтажу, налагодження таких основних засобів, то в обліку суб'єктів малого бізнесу - платників єдиного податку за ставками 6 та 10% є розходження.
Платник єдиного податку за ставкою 10% всю суму таких витрат відносить на збільшення вартості активу, що внесено до статутного капіталу. Платник єдиного податку за ставкою 6% з суми таких витрат відокремлює податковий кредит з ПДВ.
На відміну від підприємств, що використовують звичайну систему оподаткування, безкоштовне отримання необоротних активів суб'єктами малого підприємництва не має ніяких негативних податкових наслідків, тому що вони не є платниками податку на прибуток. Крім того, якщо при звичайній системі оподаткування вартість безкоштовно отриманих об'єктів основних фондів і нематеріальних активів не підлягає амортизації, що не дозволяє зменшити об'єкт оподаткування з податку на прибуток, то при спрощеній системі це питання не має значення, тому що сума амортизації не впливає на об'єкт оподаткування єдиним податком.
Правильний облік операцій з вибуття основних засобів є дуже важливим для малих підприємств, що використовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, тому що такі операції впливають на їх податкові зобов'язання з єдиного податку. Згідно з Указом № 727, у разі здійснення операцій з продажу основних засобів виторгом від реалізації вважається різниця між сумою, яку отримано від реалізації основних фондів, та їх залишковою вартістю.
Сума, отримана від продажу основних засобів платниками єдиного податку за ставкою 10%, визначається без обліку ПДВ, тому що такі платники не мають права нараховувати податкові зобов'язання з ПДВ. Платники єдиного податку за ставкою 6%, згідно з Указом № 727 повинні включати в суму виторгу від реалізації основних фондів (яка є об'єктом оподаткування єдиним податком) суми нарахованого ПДВ. Таким чином, виникає подвійне оподаткування, тому що сума податкових зобов'язань спочатку обліковується при розрахунку ПДВ, а потім включається до об'єкта оподаткування єдиним податком.
Підприємствам малого бізнесу під час розрахунку амортизації доцільно використовувати один із методів, що передбачені П(с) БО 7, а не податковий метод, що наведено в Законі «Про прибуток». Така думка пояснюється тим, що платники єдиного податку не є платниками податку на прибуток і взагалі Закон «Про прибуток» не розповсюджується на суб'єктів малого підприємництва - платників єдиного податку.
П(с) БО 7 передбачає застосування п'яти методів амортизації: метод прямолінійного списання, метод зменшення залишкової вартості, метод прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивний метод, виробничий метод.
Метод прямолінійного списання. Річна сума амортизації визначається діленням амортизованої вартості на очікуваний період часу використання основних засобів.
Річну суму амортизації розраховують за формулою
А = (Во –Л) / t
де А - річна сума амортизації;
В0 - первісна вартість основного капіталу;
Л - ліквідаційна вартість в останньому році експлуатації;
t - загальна кількість років експлуатації об'єкта.
Метод зменшення залишкової вартості. Річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації.
Річна норма амортизації (у відсотках) обчислюється як різниця між одиницею і результатом кореня ступеня кількості років корисного використання об'єкта з результату ділення ліквідаційної вартості на його первісну вартість.
Річні амортизаційні відрахування визначають за формулою
А = Взал х n
де А - річна сума амортизації;
Взал - залишкова вартість об'єкта;
n - норма амортизації.
Фіксовану норму амортизації, що використовується при цьому методі, може бути визначено за формулою Матесона:

n = 1 – А / і
де n- рівень (норма) амортизаційних відрахувань;
В0 - первісна вартість основного капіталу;
Л - ліквідаційна вартість в останньому році експлуатації;
t - загальна кількість років експлуатації об'єкта.
Метод прискореного зменшення залишкової вартості.
Річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації, яка обчислюється, виходячи з терміну корисного використання об'єкта, і подвоюється.
Річна сума амортизації за цим методом визначається за формулою
А= Взал х n
де А - річна сума амортизації;
Взал - залишкова вартість об'єкта;
п - норма амортизації.
Норму амортизації (у відсотках) можна розрахувати за формулою:
n = 100 / t x 2
де n - норма амортизації;
t - термін корисного використання.
Кумулятивний метод. Річна сума амортизації визначається як добуток амортизованої вартості та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховують діленням кількості років, що залишаються до кінця очікуваного терміну використання об'єкта основних засобів, на суму кількості років його корисного використання.
Річну суму амортизації визначають за формулою
А = (Вперв – Л) х nT
де Вперв - первісна вартість основного капіталу;
Л - ліквідаційна вартість в останньому році експлуатації;
nТ- норма амортизації для року Т,
У загальному вигляді щорічну норму (коефіцієнт) амортизації можна визначити за формулою
nT = 2 x (t-T + 1) / t x (t+1)
де п, - норма амортизації для року Т;
t - загальний термін служби цього засобу праці;
Т- рік, для якого визначається норма амортизації.
Виробничий метод. Місячна сума амортизації визначається як добуток фактичного місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації. Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням амортизованої вартості на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) з використанням об'єкта основних засобів. При використанні цього методу річну суму амортизації для року Т розраховують за формулою
At = (Bперв – Л) х Пт / ∑П
де Впсрв - первісна вартість основного капіталу;
Л - ліквідаційна вартість в останньому році експлуатації;
ПТ - вироблення об'єкта в році Т
∑П - сумарне вироблення за весь період експлуатації.
У разі зміни очікуваного способу отримання економічних вигод від використання об'єкта основних засобів метод амортизації може переглядатися. Нарахування амортизації за новим методом починається з місяця, наступного за місяцем прийняття рішення про зміну методу амортизації.
Нарахування амортизації починається з місяця, наступного за місяцем, у якому об'єкт основних засобів став придатним для корисного використання, а припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об'єкта основних засобів.
Суму нарахованої амортизації всі малі підприємства відображають збільшенням суми витрат (рахунок 844 «Амортизація») і зносу необоротних активів (рахунок 13 «Знос необоротних активів»).
Підставою для обліку основних засобів є акти здавання- приймання основних засобів (ф. №03-1), акти здавання- приймання відремонтованих, реконструйованих і модернізованих основних засобів (ф. № 03-4), відомості перерахунку балансової вартості основних засобів у зв'язку з їх індексацією.
Аналітичний облік основних засобів ведеться за групами та їх місцезнаходженням з використанням первинних форм № 03-6 «Інвентарна картка обліку основних засобів», № 03-7 «Опис інвентарних карток щодо обліку основних засобів», № 03-8 «Картка обліку руху основних засобів», № 03-9 «Інвентарний список основних засобів».
Інформація з усіх первинних документів щодо обліку основних засобів переноситься до відомості 4-м (розділ І, II), що є регістром аналітичного обліку основних засобів на малих підприємствах.
У цьому реєстрі відображаються обороти за дебетом і кредитом рахунків:
у розділі І - 10 «Основні засоби»;
13 «Знос необоротних активів»;
у розділі 11-14 «Довгострокові фінансові інвестиції»;
15 «Капітальні інвестиції»;
35 «Поточні фінансові інвестиції».
У графах 6-9 І розділу відомості 4-м відображаються дані про надходження необоротних активів (крім капітальних інвестицій) і нематеріальних активів.
У графах 10-15 відображаються дані про продаж, безкоштовну передачу, уцінку та зменшення їх корисності.
Для визначення залишку на кінець звітного періоду за рахунком 10 (графа 18) необхідно до залишку на початок звітного періоду (графа 5) додати дебетовий оборот за період (графа 9) і відняти кредитовий оборот за період (графа 16).
У графах 20-26 відображають операції з нарахування амортизації (зносу) та її списання у разі вибуття необоротних активів.
Залишок за рахунком 13 «Знос необоротних активів» (графа 27) визначається так: до залишку на початок періоду (графа 19) додається кредитовий оборот за період (графа 24) і віднімається дебетовий оборот за період (графа 26).
До нематеріальних активів належать немонетарні активи, які не мають матеріальної форми, можуть бути ідентифіковані і утримуються підприємством з метою використання протягом періоду більше одного року (або одного операційного циклу, якщо він перевищує 1 рік) для виробництва, торгівлі, для адміністративних цілей або надання в оренду іншим особам. Термін амортизації нематеріальних активів становить 20 років.
З перебігом часу ситуація на ринку може змінюватися, і вартість основних засобів або нематеріальних активів також може змінюватися. Тому підприємству, залежно від ринкової кон'юнктури, необхідно або дооцінювати, або уцінювати основні фонди і нематеріальні активи.
Підприємство переоцінює об'єкт основних засобів, якщо його залишкова вартість значно (більше ніж на 10%) відрізняється від справедливої вартості на дату балансу. У разі переоцінювання об'єкта основних засобів на ту саму дату переоцінюють усі об'єкти групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт.
Синтетичний облік основних засобів і нематеріальних активів ведеться на активному рахунку 10 «Основні засоби». За дебетом рахунка відображається надходження і дооцінка основних засобів, за кредитом - списання вартості основних засобів внаслідок їх реалізації, ліквідації або уцінки.