Анализ финансовой отчетности

Сопко. Бухгалтерський облік капіталу підприємства (власності, пасивів)

Методика побудови бухгалтерського обліку позикового капіталу у формі кредитів банку

Бухгалтерський облік кредитів банків здійснюється відповідно до вимог Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 р. № 20 та 13 «Фінансові інструменти», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 р. № 559 [167, 168]. Побудова аналітичного обліку. Аналітичний облік одержаних кредитів будують за об'єктами (що кредитуються) та строками (на який строк одержано кредит — термін його погашення). На кожний кредит, одержаний під конкретний об'єкт та на певний строк, відкривається аналітичний рахунок. Здебільшого об'єктами кредиту на короткотерміновій основі є запаси товарно-матеріальних цінностей, сезонні витрати виробництва, заготівля сільськогосподарської сировини, розрахункові операції, виставлення акредитивів тощо. Довгострокове кредитування здійснюється банком для затрат з капітального будівництва, реконструкції, розширення виробництва і т. ін. Кредити одержують, як правило, в одній із двох форм: грошовій (гроші зараховуються на розрахунковий рахунок чи видаються готівкою) або погашенням боргового зобов'язання підприємства (кредиторської заборгованості). Погашення відбувається також у двох формах: погашення з розрахункового рахунка (перерахуванням) або направленням на погашення кредиту боргової вимоги дебітора підприємства. Побудова синтетичного обліку кредитів. Для узагальнення інформації про зобов'язання за кредитами банків Планом рахунків передбачено два рахунки: 50 «Довгострокові позики» та 60 «Короткострокові позики». Характеристику субрахунків до цих рахунків наведено в табл. 3.4. На загальну побудову бухгалтерського обліку позикового капіталу на основі контракту з банком та іншими кредитними установами впливає передусім термін, на який підприємство одержує кредит. Тобто центральним питанням узагальнення даних за кредитами є строк їх повернення. Як бачимо, в Україні для обліку кредитів використовуються два рахунки. За терміном банківські кредити поділяють ні довгострокові (термін погашення більше 1 року) та короткострокові (поточні). Таблиця 3.4 Система синтетичних розрахунків обліку позикового капіталу на основі контрактів з банком та іншими кредитними установами
Як уже зазначалося, у світовій практиці найбільш розповсюдженим є побудова синтетичного обліку кредитів банків з використанням трьох синтетичних рахунків: Короткострокові; Середньострокові; Довгострокові.Короткострокові позики — це позики зі строком повернення до одного року, середньострокові — від одного до чотирьох років, довгострокові — понад чотири роки.
На думку автора, в Україні теж потрібно запровадити три синтетичні рахунки.
Але з погляду потреб управління позиковий капітал у формі кредиту вимагає побудови робочого плану рахунків на підприємстві за характеристиками, які наведено в табл. 3.5.
Загальну класифікацію кредитів наведено в додатку Е.З.
Як уже було сказано, у системі бухгалтерського обліку для узагальнення інформації за одержаними кредитами застосовуються рахунки 50 «Довгострокові позики» та 60 «Короткострокові позики».
В основному загальна методика обліку як короткострокових, так і довгострокових кредитів однакова, проте є одна особливість, яка відрізняє облік довгострокових кредитів банку від короткострокових.
Таблиця 3.5
Характеристика видів банківських кредитів




Загальну схему обліку кредитів унаочнює рисунок 3.8.
Основними господарськими операціями, наведеними на схемі, є:
1 — одержання кредиту грошовими коштами, у тому числі:
1а — довгостроковий;
1б — короткостроковий;
2 — одержання кредиту в погашення кредиторської заборгованості, у тому числі:
2а — довгостроковий;
2б — короткостроковий;
3 — переведення зі складу довгострокових до складу поточних зобов'язань, за настання строку погашення протягом дванадцяти місяців з дати балансу;
4 — погашення кредиту, у тому числі:
4а — довгострокового;
4б — короткострокового;
4в — поточної частини довгострокового;
5 — нараховані відсотки за користування кредитом;
6 — погашення відсотків за користування кредитом;
7 — курсові різниці за кредитами, одержаними в іноземній валюті, у тому числі:
7а — доходи від зміни курсу;
7б — витрати від зміни курсу;
8 — списуються витрати на фінансові результати;
9 — списуються доходи на фінансові результати.
На рахунку 50 «Довгострокові позики» обліковуються кредити, строк погашення яких настане більш ніж за 12 місяців. У свою чергу, виникає момент, коли до погашення довгострокового кредиту залишається менш ніж 12 місяців.
У такій ситуації ту частину кредиту, погашення якої передбачається протягом наступного року, переводять до категорії поточних зобов'язань. Для цього у Плані рахунків передбачено рахунок 61 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями», на якому обліковується поточна частина довгострокової позики до моменту її погашення (табл. 3.6).
Як було наведено в таблиці 3.4, для обліку кредитів, отриманих в іноземній валюті, Планом рахунків передбачено окремі рахунки: 502 «Довгострокові кредити банків у іноземній валюті» та 602 «Короткострокові кредити банків у іноземній валюті». Відповідно до п. 5 П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів» суму кредиту, отриманого в іноземній валюті, необхідно відобразити за курсом НБУ, що діяв на дату його отримання.
Відображення в обліку операцій з довгостроковими кредитами


Крім того, виходячи з класифікації статей балансу за поділом на монетарні та немонетарні і керуючись п. 4 цього ж П(С)БО 21, сума кредиту, отриманого в іноземній валюті, вважатиметься монетарною статтею балансу. Це, у свою чергу, означає, що підприємству слід розраховувати курсові різниці на дату погашення частки кредиту та на дату складання балансу.
Стосовно курсових різниць. У разі якщо підприємство отримує кредит в іноземній валюті, розраховуватись за кредит і сплачувати відсотки за користування кредитом необхідно у валюті кредиту. Для цього підприємству, якщо воно не має власних валютних коштів, потрібно придбати валюту. Проте навіть якщо підприємство має власну валюту для розрахунків, за зміни курсу НБУ виникають курсові різниці, які необхідно також відобразити у бухгалтерському обліку.
Таким чином, при отриманні кредитів у іноземній валюті у випадках зміни курсу виникають два види курсових різниць, а саме:
за валютними коштами на рахунку в банку;
за кредитними коштами та відсотками за користування кредитом.
З погляду бухгалтерського обліку ці курсові різниці кваліфікуються по-різному.
Щодо курсових різниць, які виникають при зміні курсу НБУ на рахунках обліку кредитних коштів та на рахунку розрахунків за нарахованими відсотками, то вони відносяться до витрат або доходів неопераційної діяльності і обліковуються на рахунках 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць» або 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці» відповідно.
У табл. 3.7 наведено відображення деяких операцій при отриманні кредитів у іноземній валюті.
Стосовно ж курсових різниць, які виникають при зміні курсу НБУ на рахунках обліку грошових коштів, то ці курсові різниці відносяться до витрат або доходів операційної діяльності і обліковуються на рахунках 945 «Втрати від операційної курсової різниці» або 714 «Дохід від операційної курсової різниці» відповідно.
Для відображення в обліку курсових різниць принципове значення має їх зв'язок зі здійсненням тієї чи іншої діяльності, а саме — операційної чи неопераційної (фінансової або інвестиційної) діяльності.
Так, курсові різниці, нараховані щодо активів, зобов'язань в іноземній валюті, пов'язаних зі здійсненням операційної діяльності (виробництвом або реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, а також діяльності, яка не є інвестиційною чи фінансовою), є операційними.
Відображення в обліку операцій з кредитами в іноземній валюті.


Відповідно, до неопераційних належать курсові різниці, нараховані щодо активів і зобов'язань в іноземній валюті,пов'язаних зі здійсненням інвестиційної та фінансової діяльні.