Анализ финансовой отчетности

Сопко. Бухгалтерський облік капіталу підприємства (власності, пасивів)

Методика обліку статутного капіталу господарських товариств акціонерного типу

Згідно з викладеним вище статутний капітал — це сума грошових вкладів, що їх власник надає в повне господарське відання (володіння, користування, розпорядження) підприємству, яке він створює, або вартість відповідного майна. Вкладами можуть бути гроші, будинки, споруди та інші матеріальні і нематеріальні цінності, які оцінюються в національній валюті. Методика обліку статутного капіталу, як і будь-якого іншого елементу фінансової звітності, передбачає процедуру його визнання на рахунках бухгалтерського обліку. Для узагальнення у бухгалтерському обліку інформації про стан і рух статутного капіталу використовується рахунок 40 «Статутний капітал». Перший запис у бухгалтерському обліку AT на синтетичному рівні нічим не відрізняється від записів у товариствах неакціонерного типу, тобто на підставі установчих документів на суму зареєстрованого в державному реєстрі статутного капіталу буде зроблено запис: Дебет рахунка 46 «Неоплачений капітал» % Кредит рахунка 40 «Статутний капітал» Облік надходження внесків відображується на рахунку 46 «Неоплачений капітал». Залежно від виду AT — закрите чи відкрите — до рахунка 46 «Неоплачений капітал» відкриваються різні субрахунки. Загальне відображення в обліку операцій з формування статутного капіталу акціонерного товариства мають декілька варіантів - за практикою у ВАТ, рекомендовані ДКЦПФРУ та за МСФЗ, як наведено у додатку 3. При внесенні вкладів до статутного капіталу акціонерного товариства можуть мати місце окремі особливості. Зупинимося на них. Особливість обліку внесків основними засобами. Відповідно до п. 1.28.2 ст.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» [182] господарська операція, яка передбачає внесення коштів або майна до статутного капіталу юридичної особи в обмін на корпоративні права, емітовані такою юридичною особою, є прямою інвестицією. У погашення заборгованості за внесками до статутного капіталу зараховується вартість основного засобу. Проте усі витрати, пов'язані з транспортуванням, доведенням і монтажем основного засобу, якщо вони мають місце, відносяться до первісної вартості об'єкта обліку, але не впливають на суму заборгованості, якщо це не передбачено установчими документами. При внесенні цих об'єктів нерезидентом, процедура аналогічна: сума сплаченого мита і митних зборів відноситься до первісної вартості і збільшує її, але вона не враховується у погашення заборгованості засновника. Оскільки справедлива вартість об'єкта може перевищувати номінальну вартість акцій, доцільно вартість об'єкта поділити на дві суми, а саме: на вартість акцій за номіналом; і різницю між справедливою вартістю об'єкта і номіналом акцій. У бухгалтерському обліку за операціями процесу створення об'єктів основних засобів усі суми, що включаються до первісної вартості об'єкта, накопичуються на рахунку 15 «Капітальні інвестиції». Готовий до використання об'єкт, за первісною вартістю зараховується до складу основних засобів. Внесок вітчизняного засновника основними засобами буде відображено на рахунках бухгалтерського обліку, як наведено в табл. 2.11. Якщо ж внесок вноситься нерезидентом, вартість об'єкта буде збільшена на вартість мита і митних зборів. Відображення внесення іноземним засновником внеску до статутного капіталу основними засобами наведено в табл. 2.12. Відображення в обліку внесків вітчизняного засновника до статутного капіталу АТ (основними засобами)
Особливість обліку внесків нематеріальними активами. На відміну від основних засобів, при зарахуванні яких не виникало податкового кредиту з ПДВ, при отриманні нематеріальних активів у емітента виникає податковий кредит оскільки на відміну від основних засобів внески іншими видами майна (у тому числі нематеріальними активами) вважаються придбанням, а для інвестора вважаються продажем з відповідним нарахуванням податкового зобов'язання. Для емітента внесок до статутного капіталу нематеріальних активів повинен визначатися без ПДВ, який відноситься до податкового кредиту з ПДВ. Внесення засновником акціонерного товариства внеску у вигляді нематеріальних активів унаочнює табл. 2.13.
При одержанні внеску від нерезидента, вартість об'єкту буде збільшена на вартість мита і митних зборів. Крім того, здійснюється нарахування 20 % ПДВ з контрактної вартості нематеріального активу, і ця сума ПДВ потім відноситься до податкового кредиту. Відображення внесення іноземним засновником внеску до статутного капіталу нематеріальними активами наведено в табл. 2.14.
Особливість обліку внесків товарно-матеріальними цінностями. Аналогічно нематеріальним активам внески у формі товарно-матеріальних цінностей вважаються придбанням. Тому в бухгалтерському обліку операції зі внесення товарно-матеріальних цінностей до статутного капіталу відображується аналогічно операціям з нематеріальними активами за тією відмінністю, що надходження товарно-матеріальних цінностей відображується на рахунках обліку запасів.
Тобто при отриманні внеску замість рахунка 15 «Капітальні інвестиції» використовують рахунки обліку відповідного запасу. Крім того, відсутній запис «Зарахування об'єкта до складу...».
Облік додаткових внесків акціонерів. У даному випадку мається на увазі збільшення кількості акцій.
Збільшення кількості акцій може відбуватися за допомогою:
безпосередньо додаткових внесків;
реінвестиції дивідендів.
Незалежно від обраного варіанта публікується повідомлення про збільшення статутного капіталу, вносяться до нього зміни та реєструються.
Безпосередній випуск додаткових акцій у бухгалтерському обліку відображується аналогічно первісному випуску. Зазвичай внески при додатковій емісії акцій вносяться грошовими коштами. У разі здійснення внесків у іншій майновій формі учасники можуть їх оцінити не за справедливою вартістю, а за ринковою вартістю акцій першої емісії.


Таблиця 2.15
Відображення в обліку внесків іноземного засновника статутного капіталу АТ (нематеріальні активи)


Реінвестування дивідендів. На практиці використовують два Способи збільшення статутного капіталу: додатковий випуск
акцій тієї самої номінальної вартості або випуск акцій тієї ж кількості, але нової номінальної вартості.
Цей процес пов'язаний з кількома етапами.
Випуск акцій тієї самої номінальної вартості відбувається таким чином:
нарахування дивідендів;
реєстрація додаткового випуску;
списання нарахованих дивідендів на погашення заборгованості акціонерів.
Випуск акцій тієї ж кількості, але нової номінальної вартості супроводжується такими етапами:
нарахування дивідендів;
реєстрація додаткового випуску;
списання нарахованих дивідендів на погашення заборгованості акціонерів;
вилучення акцій зі старою номінальною вартістю з обігу;
реєстрація випуску акцій з новою номінальною вартістю.
Як бачимо, другий спосіб відрізняється від першого наявністю
додаткових етапів з вилучення акцій старої номінальної вартості і випуском акцій нової номінальної вартості.
У зв'язку з цим у бухгалтерському обліку перші три етапи відображуються однаково (табл. 2.15).
Таблиця 2.15
Відображення в обліку операцій збільшення статутного капіталу шляхом реінвестування дивідендів


Випуск акцій тієї ж кількості, але нової номінальної вартості окрім наведених вище записів супроводжується додатковими записами у бухгалтерському обліку, як наведено в табл. 2.16.
Таблиця 2.16
Відображення в обліку операцій збільшення статутного капіталу шляхом реінвестування дивідендів


Методика обліку зменшення статутного капіталу акціонерного товариства. В окремих випадках акціонерне товариство може зменшити свій статутний капітал.
Зменшення статутного капіталу може відбуватися такими способами:
зменшення кількості акцій існуючої номінальної вартості;
зменшення номінальної вартості акцій (деномінація).
Перший варіант супроводжується простим викупом акцій у акціонерів з подальшим їх анулюванням.
Другий варіант супроводжується викупом усіх акцій у акціонерів і їх анулюванням з подальшим випуском акцій нової номінальної вартості та розподілом нових акцій між акціонерами пропорційно до часток кожного акціонера у статутному капіталі.
Відображення у бухгалтерському обліку цих операцій наведено в таблицях 2.17,2.18.
Облік змін у структурі статутного капіталу акціонерного товариства. Крім вищенаведеного, тобто зміни статутного капіталу у зв'язку зі зміною його величини, можуть також відбуватися зміни у структурі статутного капіталу.
Структура статутного капіталу акціонерного товариств може змінюватися внаслідок обміну привілейованих акцій на прості, а також у результаті дроблення або консолідації акцій.
Таблиця 2.17
Відображення в обліку операцій збільшення статутного капіталу шляхом реінвестування дивідендів (нова номінальна вартість акцій )


Таблиця 2.18
Відображення в обліку операцій зменшення статутного капіталу шляхом зменшення номінальної кількості акцій


Таблиця 2.9
Відображення в обліку операцій зменшення статутного капіталу шляхом зменшення номінальної вартості акцій


Такі операції знаходять своє відображення у бухгалтерському обліку лише на аналітичному рівні.
Тобто при відображенні обміну акцій застосовують аналітичні рахунки синтетичного рахунка 40 «Статутний капітал». Таким чином, такі операції, при відображенні у бухгалтерському обліку будуть мати такий вигляд:
Дебет рахунка 40 «Статутний капітал» субрахунок
«Привілейовані акції» Кредит рахунка 40 «Статутний капітал» субрахунок
«Прості акції»
Дроблення і консолідація відображується лише в реєстрі власників іменних цінних паперів.
Дроблення акцій використовується у випадках, коли ринкова ціна акцій дуже висока, і акціонерне товариство таким чином намагається зробити її доступною для широкого кола потенційних інвесторів.
Консолідація акцій застосовується за низької вартості акцій для зменшення кола акціонерів.