Анализ финансовой отчетности

Реклама імпортних товарів: економимо на податках

Діяльність без реклами сьогодні просто неможлива. Багато хто до такого дієвого способу продажів вдається постійно. А вже застосовувані методи вражають своєю різноманітністю. І доволі часто продавці роздають товари безкоштовно. Саме тут з'являється безліч питань. Візьмемо хоча б лист однієї з наших читачок. Ситуація "Ми одержали товари від нашого іноземного партнера. Крім того, він безкоштовно поставив їх зразки для роздачі з метою реклами. Причому ми сплатили ПДВ на митниці.

Інспектор сказав, що при безкоштовній роздачі зазначених зразків ми повинні нарахувати ПДВ виходячи зі звичайної ціни. Отже, за одними й тими самими товарами ми двічі сплачуємо податкові зобов'язання.

Чи правий інспектор? Якщо так, то як можна уникнути такої ситуації і які ще податки нам треба сплатити?"

Скажемо прямо — подібних листів не перелічити. Тому зупинимося на облікових нюансах і з'ясуємо, яким чином можна мінімізувати податки.

Облік
Безкоштовний імпорт

Почнемо з ПДВ. Як говориться у пп. 3.1.2 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.97 р. № 168/97-ВР(далі- Закон про ПДВ), операції з ввезення товарів у митному режимі імпорту відносять до об'єкта оподаткування. Такий режим передбачає ввезення товарів для їх вільного обігу на території нашої країни, утому числі і для безкоштовної роздачі з метою реклами.

Базу оподаткування обчислюють на підставі їх митної вартості (п. 4.3 Закону про ПДВ). Таким чином, ввозячи рекламні зразки, ви сплачуєте на митниці імпортний ПДВ. Що, власне, й зроблено в нашій ситуації.

Але чи можна його суму помістити до податкового кредиту? Нагадаємо, за пп. 7.4.1 Закону про ПДВ податковий кредит визначають виходячи з договірної вартості товарів, "але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари ...відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари" у зв'язку з "придбанням... товарів (утому числі при їх імпорті) ...з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку".

Безперечно, рекламні зразки будуть використані в госпдіяльності й оподатковуваних операціях— адже реклама спрямована на одержання доходу, і безкоштовна роздача потрапляє під 20-відсотковий ПДВ (але про це далі). Однак у нас договірна ціна дорівнює нулю. І що, всі шанси на податковий кредит втрачено? Не зовсім. ДПАУ в листі від06.04.07 р. №7049/7/16-1517-26 (див. газету "Все про бухгалтерський облік"№37 за 2007 рік, стор. 48) констатувала: "Сплачений при імпорті товарів ПДВ, обчислений відповідно до вимог податкового і митного законодавства, включається до складу податкового кредиту платника податку за умови використання імпортованих товарів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку". Тобто контролери фактично визнали: податковий кредит при імпорті формується виходячи з митної вартості. Щоправда, ця відповідь стосується дещо іншої ситуації: коли договірна ціна є, але вона нижче за митну вартість. І якщо чітко дотримуватися пп. 7.4.1 Закону про ПДВ, частина сплаченого імпортного ПДВ не потрапляє до податкового кредиту.

Як бачимо, до вирішення подібної несправедливості податківці підійшли лояльно.

Чи збережеться таке ставлення для податкового кредиту за безкоштовно завезеними товарами? Імовірність того, що податківці будуть проти, дуже велика. Адже крім того, що в пп. 7.4.1 Закону про ПДВ ідеться про контрактну вартість, у ньому також говориться, що податковий кредит формують у зв'язку з придбанням товарів. А чи можна їх безкоштовне одержання назвати придбанням? І тут контролери можуть наполягати, що придбання немає.

А ми думаємо інакше. По-перше, терміну "придбання" у Законі про ПДВ не спостерігається. А по-друге, вважаємо, придбавають як куплені, так і подаровані товари. До речі, це непрямо підтверджує і ч. 2 ст. 48 Цивільного кодексу України, де йдеться про майно, придбане (одержане) безкоштовно. А коли так, то, в принципі, податковий кредит за сплаченим до бюджету імпортним ПДВ реальний. Звичайно, хотілося б мати відповідне роз'яснення ДПАУ.

Перейдемо до податку на прибуток. Згідно з пп. 4.1.6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР (далі — Закон про прибуток) до валового доходу включають вартість безкоштовно одержаних товарів.

Тут виникає закономірне питання: як її дізнатися? Закон про прибуток щодо цього німий як риба. На наш погляд, краще вчинити так. Якщо постачальник проставив у супровідних документах вартість зразків, то саме на неї і збільшують доход, перерахувавши суму, зазначену у валюті країни-постачальника, у гривні за курсом НБУ на дату оприбуткування зразків. її записують до рядка 01 декларації з податку на прибуток.

"А як бути, коли вартість не позначено?" — запитаєте ви. Одразу відповімо: Закон про прибуток мовчить. Можливо, ви вирішите, якщо вартості немає, значить, доход — "нуль". Безсумнівно, контролерам така позиція не сподобається. Тому його суму можна сформувати на підставі бухгалтерських даних. Інакше кажучи, виходячи зі справедливої вартості отриманих зразків товарів. Це "сума, за якою може бути здійснений обмін активу, або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами" (п. 4П(С)БО 19"Об'єднання підприємств"). Тобто ціна, за яку можна купити такі товари.

Зрозуміло, безкоштовно одержані зразки до валових витрат не потрапляють і за п. 5.9 Закону про прибуток їх не перераховують. Але це не стосується мита. Згідно з пп. 5.2.5 Закону про прибуток його відносять до валових витрат з наступним перерахунком за п. 5.9 Закону про прибуток, тому що воно опиняється у вартості товарів. Фіксують його у рядку 04.6 декларації з податку на прибуток. А ось митний збір одразу відправляють до валових витрат без перерахунку за п. 5.9 цього Закону (докладніше див. у газеті "все про бухгалтерський облік "№79 за 2005 р., стор. 26).

Далі розберемо на прикладі, як такі операції показати в обліку.

Приклад
Підприємство одержало безоплатно 200 пар зразків капців на загальну суму 10тис. грн (зазначено в графі 45 ВМД). На митниці сплачено:
— митний збір— 20грн;
— мито— 100 грн;
— ПДВ - 2020 грн.

Таблиця 1 ілюструє, що відобразити при цих операціях у бухгалтерському і податковому обліку.



Безкоштовна роздача
Тепер займемося рекламною роздачею зразків товарів і почнемо з податку на прибуток. І тут не зайво зауважити, що пп. 5.4.4 Закону про прибуток обмежує рекламні витрати — вони не повинні перевищувати 2% оподатковуваного прибутку за попередні звітні роки. Зрозуміло, у нашому випадку таке обмеження можна застосувати лише до податкової балансової вартості товарів, що дорівнює миту. І якщо за минулорічними підсумками у вас збиток, то дана сума взагалі оминає валові витрати.

На додачу безкоштовна роздача зразків товарів вписується у визначення продажу з п. 1.31 Закону про прибуток. Однак, оскільки в Законі про прибуток ідеться про одержаний (нарахований) доход (див. п. 4.1 і пп. 7.4.3 Закону про прибуток), то валовий доход при безкоштовній передачі товарів не збільшують. Солідарна з цим і ДПАУ (див. лист від 26.05.06 р. № 5907/ 6/15-0316, № 10022/7/15-0316, опублікований у газеті "Все про бухгалтерський облік"№ 68 за 2006 р. на стор. 19).

Інакші справи з податковими зобов'язаннями з ПДВ. Відповідно до п. 1.4 Закону про ПДВ безкоштовна роздача - це поставка. А коли так то за п. 4.2. Закону про ПДВ податок нараховують виходячи зі звичайної ціни, причому незалежно від статусу одержувача таких рекламних зразків. І про будь-яке її нульове значення, на думку податківців, можна забути (див. лист ДПАУ від 13.06.06 р. № 6421/6/16-1515-26, опублікований в газеті "Все про бухгалтерський облік" № 102 за 2006 рік, стор. 16). Найімовірніше, вони наполягатимуть у такому разі на розрахунку звичайної ціни виходячи з бухгалтерських даних.

Мало того, при роздачі зразків товарів громадянам є ще й небезпека наштовхнутися на ПДФО. ДПАУ роз'яснює: "Якщо витрати підприємств — замовників реклами на проведення рекламних акцій та заходів здійснюються в порядку та в межах, визначених пп. 5.4.4 п. 5.4 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", то їх вартість не розглядається як дохід фізичних осіб — споживачів таких рекламних заходів та, відповідно, не є об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб.

Якщо в період проведення рекламних акцій провадяться розіграші виграшів і призів, утому числі й у лотерею (крім державної) та подарунків, вартість таких подарунків, призів, виграшів є об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб і оподатковується згідно з положеннями Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" (пп. 9.5.1 п. 9.5 ст. 9)" (див. лист ДПАУ від 14.10.05 р. № 9924/6/17-3116,далі - лист №9924). Безумовно, одержаний безкоштовний товар — доход фізособи. І Закон України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22.05.03 p. № 889-IV(далі — Закон про доходи) жодних пільг для його не оподаткування не передбачає.

А чи завжди можна персоніфікувати такий доход? Наприклад, у листі від 08.02.05 р. № 1453/6/17-3116ДПАУ заявила: "Вартість квітів, сувенірів, організації банкетів з святкування професійних свят, що сплачується профспілкою за власні кошти за встановленими у статуті напрямками їх використання і не є персоніфікованими, не є об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб (тут і далі в цитатах виділено авт. — Н. А.)".Так чому й тут не застосувати подібний підхід?

Ми вважаємо, підприємство не повинно утримувати податок з доходів, коли його не персоніфіковано.

Ну а ті, хто звик перестраховуватися, змушені будуть не лише нарахувати ПДФО згідно з п. 3.4 Закону про доходи та заплатити до бюджету, але ще й взяти в одержувачів рекламних подарунків їх ідентифікаційні номери. Без них форму № 1 -ДФ правильно не заповнити, а значить, адмінштрафу не уникнути. Так що перспектива безрадісна.

Який вигляд все викладене матиме в бухгалтерському і податковому обліку за даними нашого прикладу, див. у таблиці 2.

Причому свідомо покажемо в таблиці фіскальний підхід.

Таблиця 2



Отже, підприємству за одними й тими самими товарами доведеться сплатити двічі ПДВ та ще ПДФО. А чи можна уникнути неприємностей?

Що можна зробити
Ризикований варіант: ціна "0"

Вище ми розглянули наведену ситуацію в різних ракурсах. Однак насправді при безкоштовній рекламній роздачі ні ПДВ, ні ПДФО бути взагалі не повинно. Адже такий продаж (безкоштовну роздачу) проводять за допомогою публічного оголошення, і тому звичайна ціна — 0! Але, на жаль, переконати в цьому податківців буде дуже-дуже непросто. Це до снаги лише вельми сміливим платникам податків. Повної впевненості в тому, що при судовому розгляді спору з податківцями вдасться довести свою правоту, у нас немає. Так що радимо продавати дешево: нерви дорожче!

Помірний варіант: символічний продаж
Щоправда, тут доведеться трішки помізкувати. І дійсно, чи не краще одержані вами зразки товарів не роздати безкоштовно, а продати за символічну ціну? "Але все одно для ПДВ і для прибутку спрацює звичайна ціна!" — напевне заперечите ви. Не сперечатимемося. Але така ціна вже буде дещо іншою: якщо ви про це подбаєте, вона дорівнюватиме тій символічній, за якою ви продасте свої зразки, важливо, щоб встановлена вами ціна була публічною. Загалом, головне —документальне оформлення. По-перше, треба підготувати внутрішній документ підприємства — положення про знижки. Де, наприклад, записати: "З метою вивчення попиту, рекламування товарів у період із 01.06.07 р. по 03.06.07 р. провести продаж капців, установивши на них акційну знижку 99%". І тоді ви можете або:
— виставити товар на вітрину, прикріпивши до цього цінник, де зазначено символічну ціну;
— прямо поставити його на касі з рекламним оголошенням: "Продаємо капці за символічну ціну —12 копійок. Наступного місяця буде значно дорожче". Ну, зрозуміло, закласти ціну в касовому апараті. Таким чином ви змусите пп. 1.20.3 Закону про прибуток працювати на вас. Перечитаємо цей пункт разом і порадуємося: "Для товарів (робіт, послуг), які продаються шляхом прилюдного оголошення умов їх продажу, звичайною визнається ціна, що міститься в такому прилюдному оголошенні". По-перше, небезпека ПДФО зникає. По-друге, заощаджуєте на ПДВ. Він буде лише 4 грн (0,12 грнх20% х200 пар). Порівняйте зданими з таблиці 2: 3802,36 грн (1782,36 + + 2020) і4грн. Вражає, чи не так?!Тоді, застосовуйте! Вдалих дешевих вам рекламних продажів!
Наталя Алпатова