Анализ финансовой отчетности

Класифікація витрат основної діяльності готелю

В процесі діяльності готелю витрачаються матеріальні, трудові та фінансові ресурси, в тому числі витрачаються виробничі запаси, експлуатуються будівлі та обладнання, відбувається споживання продукції та послуг допоміжних підрозділів і сторонніх підприємств. Вартісне вираження таких ресурсів, спожитих в процесі виробництва та реалізації готельних послуг, складають витрати основної діяльності готелю. В подвійній системі бухгалтерському обліку витрати відповідають зменшенню економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу його власниками) [1]. Готель несе витрати на кожному з етапів операційного циклу. Витрати пов’язані з забезпеченням підприємства виникають в процесі взаємодії з постачальниками матеріалів, трудових ресурсів і капіталу. В процесі взаємодії зі споживачами готельних послуг виникають витрати операційної діяльності, в тому числі такі, що формують собівартість послуг. Управління витратами повинно базуватися на чіткому визначенні структури витрат, пов’язаних з виробництвом і реалізацією послуг та факторів впливу на діяльність підприємства, на розмір та структуру витрат.
Л.В.Нападовська зазначає, що “з метою більш детального пізнання об’єктів, основним із яких в управлінському обліку і є затрати, використовується метод класифікації. Класифікація затрат – це поділ їх на класи на основі певних загальних ознак об’єктів і закономірностей зв’язків між ними. При цьому, чим більше виділено ознак класифікації, тим вище ступінь пізнання об’єктів” [2 с.112].
Практика свідчить, що вибір системи класифікації витрат повинен визначатися, по-перше, галузевими особливостями підприємства, а, по-друге, задачами управління витратами (рис. 1).

Рис. 1. Основа побудови системи класифікації витрат готелю
Рис. 1. Основа побудови системи класифікації витрат готелю


Групування витрат за різними класифікаційними ознаками повинно забезпечувати можливість управління ними в конкретних виробничих умовах.
В структурі задач управління витратами готелю основними завданнями є:
1. Складання кошторису (бюджету) готелю і контроль його виконання.
1.1. Складання кошторисів окремих служб та готелю в цілому.
1.2. Співставлення фактичного та планового рівнів витрат звітного періоду.
2. Калькулювання собівартості готельних послуг та визначення прибутку:
2.1. Визначення повної та виробничої собівартості послуг.
2.2. Розрахунок нижньої та верхньої межі цін на готельні послуги.
3. Дослідження поведінки витрат та прийняття управлінських рішень:
3.1. Вибір способу забезпечення виробництва допоміжними послугами (власне виробництво чи споживання послуг сторонніх підприємств і організацій).
3.2. Визначення оптимального рівня завантаженості готелю.
3.3. Визначення оптимальної програми реалізації готельних послуг (розробка тарифного плану, порядку бронювання та відмови від броні).
3.4. Розрахунок точки беззбитковості.
3.5. Співставлення фактичних витрат різних звітних періодів.
Система класифікації витрат, що склалася і використовувалася у період централізованого управління економікою, відповідала, в першу чергу, задачі складання кошторису підприємства та контролю його виконання. На сьогодні пріоритетними є інші завдання управління витратами.
Оскільки витрати знаходять відображення у фінансовій та податковій звітності, то класифікація витрат готелю повинна враховувати вимоги нормативно-законодавчої бази України і забезпечувати фінансовий та внутрішньогосподарський облік необхідною інформацією для складання звітів та прийняття управлінських рішень і відображати:
- виробничі витрати, які пов’язані зі здійсненням конкретного виду діяльності – надання місця для тимчасового проживання;
- витрати, які виникають в процесі забезпечення роботи номерного фонду;
- витрати, які відповідають роботі по організації основної діяльності готелю.
При цьому необхідно виходити з можливості впливу на рівень відповідних витрат, оптимального співвідношення глибини розробки системи класифікації витрат та доцільності виділення окремих статей витрат, питомої ваги окремих витрат, трудомісткість обліку тощо [3 с.64].
Нормативною базою для організації управління і обліку витратами готелю є Інструкція з планування, обліку і калькулювання собівартості робіт (послуг) на підприємствах і в організаціях житлово-комунального господарства [4].
Оскільки Інструкція була призначена для використання різними за характером виробництва підприємствами (водопровідно-каналізаційного, теплового, житлового господарства та міський електротранспорт), вона в повній мірі не врахувала специфіку основної діяльності готелю. Інструкція навіть на час видання не відповідала задачам управління підприємствами галузі в ринкових умовах і мала дещо спрощений підхід до побудови системи класифікації витрат, змісту статей калькуляції та порядку визначення собівартості готельних послуг.
Інструкція була розроблена у відповідності до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" [5], що зафіксовано у Загальних положеннях до неї. Така інструкція мала б бути нормативною базою для відображення у податковому обліку специфічних для галузі витрат, які не відповідають положенням та виходять за рамки обмежень даного Закону [6].
З набранням чинності Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 “Витрати” [39] постало питання про його невідповідність нормам Інструкції.
Крім того, у відповідності до нової методології обліку витрат відбулися зміни у структурі витрат, які у бухгалтерському обліку входять до складу собівартості реалізованих послуг.
З виходом України на світовий ринок туристичних послуг були прийняті спеціальні нормативні документи, які визначають додаткові вимоги щодо організації роботи готелю, в тому числі щодо сертифікації готелів, які здійснюють туристичну діяльність, та обов’язкового профілактичного медичного огляду працівників окремих професій.
Таким чином, і практично, і теоретично виправдана підготовка методичних галузевих рекомендацій з обліку витрат на виробництво продукції (робіт, послуг), що була передбачена Програмою реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів [7].
Розглянемо класифікаційні ознаки, що застосовуються в інших галузях економічної діяльності. Відповідні галузеві типові положення та інструкції встановлюють єдину облікову номенклатуру статей витрат та порядок їх планування, калькулювання і розподілу на підприємствах різних галузях економіки [8-15].
Проведене дослідження групування витрат виробництва в окремих галузях економіки та їх аналіз [6] показало, що:
• підприємства всіх галузей ведуть облік витрат за їх видами;
• підприємства всіх галузей економічної діяльності, крім житлово-комунальної, ведуть класифікацію витрат за видами продукції (роботи, послуги) або видами діяльності, що пов’язано з необхідністю калькулювати собівартість більш як одного виду продукції (роботи, послуги);
• класифікація витрат за центрами витрат і за центрами відповідальності здійснюється на підприємствах, де за окремими підрозділами закріплено виконання певних етапів виробничого процесу (підприємствах промисловості, сільського господарства, геологорозвідувальних, науково-конструкторських та дослідно-конструкторських);
• класифікація витрат за способом перенесення вартості на собівартість продукції організована на підприємствах, що можуть паралельно виготовляти декілька видів продукції (підприємствах промисловості, у тому числі олійно-жирової промисловості та будівельно-монтажних);
• класифікація витрат за джерелами фінансування притаманна тим галузям економічної діяльності, де паралельно використовуються державне та недержавне фінансування;
• класифікація витрат за календарними періодами, протягом яких витрати включаються у собівартість, використовується підприємствами, що мають, як правило, тривалий виробничий процес (у сільському господарстві, геологорозвідувальні, науково-конструкторські та дослідно-конструкторські роботи).
Теоретично вищерозглянуті ознаки класифікації витрат можуть бути використані готелем, але необхідно визначити доцільність використання кожної з таких ознак, оскільки запровадження занадто складної системи класифікації витрат може знизити рівень аналітичності та оперативність обробки інформації.
Розглянемо можливість групування витрат готелю за такими ознаками :
1) за рівнем впливу виробництва на рівень витрат.
При групуванні витрат за рівнем впливу виробництва на їх рівень необхідно виходити з того, що:
- в стані готовності до обслуговування гостей знаходиться весь придатний до експлуатації номерний фонд (матеріальне та технічне забезпечення);
- для забезпечення нормальної роботи готелю при очікуваній середній завантаженості працює весь наявний персонал (тобто, розмір витрат на основну заробітну плату обслуговуючого персоналу залежать від категорії готелю та кількості місць і не змінюються прямо пропорційно завантаженості готелю);
- вплив обсягів виробництва на рівень витрат залежить від кількості обслуговуваних гостей, терміну їх проживання у готелі та інших суб’єктивних факторів (як то час користування телевізором, час телефонних розмов, кількість медичних послуг, користування сейфом тощо).
Більшість експлуатаційних витрат готелю за своїм характером є умовно-постійними, що пов’язано з специфікою готельних послуг.
До умовно-змінних витрат готелю можна було б віднести витрати на видачу індивідуальних комплектів матеріалів, витрати на холодне та гаряче водозабезпечення, прання білизни, паливо (що використовується при нагріванні води, оскільки витрати на опалення залежать лише від кубатури будівлі) за умови їх лімітованого використання.
Оскільки умовно-змінні витрати є незначними за своєю питомою вагою у загальній сумі витрат [21], недоцільно застосовувати ознаку класифікації витрат готелю за ступенем впливу виробництва на рівень витрат.
2) за календарними періодами, протягом яких витрати включаються у собівартість.
При визначенні доцільності групування витрат номерного фонду за даною ознакою були враховані наступні аспекти.
По-перше, за відсутності у готелі таких понять, як незавершене виробництво та залишок готової продукції, всі витрати, що пов’язані з обслуговуванням гостя (виробництвом і реалізацією готельної послуги), включаються у собівартість послуг у періоді їх виникнення. Експлуатаційні витрати, пов’язані з забезпеченням роботи номерного фонду, у повному обсязі щомісяця відносяться на фінансовий результат. Тобто переважна більшість виробничих витрат, що виникли у поточному періоді, списуються на собівартість послуг у цьому періоді.
По-друге, прямі витрати на номер такі, як вартість індивідуального комплекту матеріалів, оплата праці обслуговуючого персоналу за прибирання вільних номерів та підготовку їх до заселення тощо, практично відносяться до послуг, що будуть надані гостям у майбутніх періодах. Але за умови незначних коливань рівня завантаженості готелю, розмір таких витрат за період (наприклад, місяць) практично не буде змінюватися протягом року і відповідатиме обсягу реалізованих за даний період послуг. Отже ці витрати основної діяльності готелю можуть бути у повному обсязі списані на витрати поточного періоду.
По-третє, за своїм змістом групування витрат за календарними періодами може бути основою для управління саме сезонними витратами (наприклад, витратами, пов’язаними з підготовкою до зими, прибиранням снігу в зимовий період, облаштуванням прилеглої території навесні тощо), та формування собівартості послуг готелями, робота яких має сезонний характер.
3) за характером участі в процесі виробництва.
Дане групування лежить в основі формування собівартості послуг. Ті витрати, що безпосередньо пов’язані з обслуговуванням мешканців готелю та утриманням номерного фонду, є виробничими і складають основу для визначення виробничої собівартості наданих послуг. Всі інші – невиробничі або комерційні [22 с.30] витрати включаються лише до повної собівартості послуг.
4) за видами продукції (робіт, послуг).
Групування витрат за видами продукції (робіт, послуг) пов’язано з визначенням об’єкта калькулювання.
На практиці кількість потенційних об’єктів калькулювання залежить від розміру готелю, його спеціалізації і структури, асортименту послуг, терміну та умов проживання гостя у готелі.
Оскільки пряме віднесення більшості витрат на конкретну послугу (ліжко-добу) є неможливим, то групування витрат за видами послуг з метою бухгалтерського обліку не здійснюється.
5) за видами діяльності.
Розподіл витрат за видами діяльності є важливим для визначення фактичної собівартості продукції, послуг і робіт, що реалізуються готелем (готельним господарством), та оцінки ефективності роботи підприємства.
З метою бухгалтерського обліку дане групування витрат здійснюється у відповідності до класифікації видів діяльності за національним стандартами .
Для готелю витратами основної діяльності є витрати, пов’язані з роботою номерного фонду (його структурних підрозділів) та допоміжних підрозділів, що забезпечують його роботу. Дані витрати є основною складової виробничої собівартості готельних послуг.
Оскільки з використанням виробничих потужностей номерного фонду, крім основної діяльності, може здійснюватися інша операційна діяльність (наприклад, надання орендних послуг), необхідно розрізняти витрати за кожним видом діяльності номерного фонду.
Витрати іншої операційної діяльності формують виробничу собівартість інших видів послуг, продукції та робіт, що реалізуються готелем.
6) за способом перенесення вартості на собівартість послуг.
Як показує дослідження, для сучасного готелю групування витрат за даною ознакою можна розглядати у наступних аспектах:
• готелі здійснюють декілька видів діяльності і надають гостям, крім готельних, інші види послуг, тому необхідно в структурі витрат готелю розрізняти прямі і непрямі витрати по відношенню до номерного фонду в цілому (рис.2.).
Саме в цьому розумінні можна погодитися з Т.Л.Коганом та П.Я.Бабуцьким у тому, що оскільки готелі (номерний фонд) “виробляють один вид послуг (надають койко - добу), то всі витрати відносяться безпосередньо на одиницю цих послуг, не розділяючи на прямі та непрямі” [21 с.128].
• відносно до конкретної готельної послуги, тобто обслуговування конкретного гостя, прямими витратами є вартість індивідуального комплекту матеріалів та сума амортизації, що нараховується на обладнання номеру за час проживання гостя у номері.
Всі інші витрати при такому підході є непрямими (побічними) і включаються в собівартість готельної послуги за допомогою спеціальних методів розподілу.
• номерний фонд використовується за різним призначенням, і у складі витрат номерного фонду доцільно виділяти прямі витрати за видами діяльності номерного фонду.
• переважна більшість витрат готелю можуть бути прямо віднесені на певний структурний підрозділ номерного фонду.

Рис.2. Структура непрямих витрат готельного комплексу
Рис.2. Структура непрямих витрат готельного комплексу


Таким чином, за способом перенесення вартості на собівартість доцільно проводити групування витрат операційної діяльності готелю на прямі та непрямі по відношенню до номерного фонду, за видами діяльності, що здійснюються номерним фондом, та структурними підрозділами номерного фонду.
7) за суб’єктами діяльності.
Класифікація за даною ознакою має цілеспрямований характер контролю та управління витратами.
У готелі, як правило, всі структурні підрозділи чітко розрізняються за своїми функціями або виробничим призначенням, і більшість непрямих витрат готелю і номерного фонду можна прямо пов’язати з певним структурним підрозділом. А отже існує об’єктивна можливість застосування даної ознаки класифікації на основі відповідної організації обліку, створення інформаційної бази для оптимізації розподілу, контролю та аналізу витрат [23 с.59; 24 с.88; 107 с.348, 108 с.15].
При виборі підходу до визначення структурних одиниць готелю як центрів відповідальності або як центрів витрат необхідно враховувати, що на підприємстві відсутній звичайний взаємозв’язок і взаємозалежність більшості основних виробничих витрат від обсягу наданих послуг. А оскільки контроль за діяльністю підрозділів підприємства може здійснюватися лише в межах витрат, на які вони впливають [27 с.129], доцільно структурні підрозділи готелю розглядати не як центри відповідальності, а як центри витрат.
Таким чином, групування за центрами витрат для готелю є технічно можливим і економічно виправданим для забезпечення оперативного контролю витрат в процесі надання послуг, формування інформаційної бази для вирішення задач управління на основі бухгалтерського обліку витрат.
8) за економічними елементами.
Застосування класифікації витрат за економічними елементами є обов’язковим з огляду на необхідність складання Звіту про фінансові результати [29 п.38].
Структура економічних елементів, за якими здійснюється класифікація витрат, визначається формою фінансової звітності і однакова для підприємств всіх галузей економіки. Вплив галузевої специфіки виробництва проявляється у змісті витрат, що відносяться до таких елементів витрат, як матеріальні затрати, витрати на оплату праці та інші операційні витрати.
Необхідно відзначити, що існуюча структура елементів витрат є історичною спадщиною радянських часів. В сучасних умовах готелі велику увагу звертають на питому вагу податків, зборів та обов’язкових платежів у загальній сумі витрат і собівартості послуг. В країнах з ринковою економікою (наприклад, Канаді та країнах ЄЕС) в структурі економічних елементів окремо виділено податки і тарифи [30 с.203].
Відсутність такого елементу витрат у вітчизняній практиці не відповідає інтересам підприємства і підприємництва, а з іншого боку, є свідченням недосконалості законодавства. Тобто доцільно в структурі економічних елементів виділити окремо такий, як «податки, збори та обов’язкові платежі».
Але основним недоліком класифікації витрат за економічними елементами є те, що вона не відображає структури витрат за їх цільовим призначенням, тобто не може задовольнити вимоги управління витратами на підприємстві.
9) за статтями калькуляції.
Групування витрат за статтями калькуляції, які В.В.Сопко називає “елементами собівартості” [31 с.156], має істотне значення для проведення економічного аналізу та контролю витрат основної діяльності, визначення собівартості послуг.
В Україні на сьогодні законодавчо закріплене положення про те, що перелік і склад статей калькулювання собівартості послуг визначаються підприємством самостійно [28 п.11].
При цьому побудова номенклатури статей витрат готелю грунтується на загальних принципах.
Н.М.Кузнецова, розглядаючи питання визначення собівартості послуг і ціноутворення у готельному господарстві, зазначає, що “готельні підприємства пов’язані з експлуатаційною діяльністю й тому структура їх затрат різна. Проте є й загальні елементи, такі як витрати на амортизацію, енергію, опалення, водопостачання та інші” [32 с.73]. Запропонована Н.М.Кузнецовою структура статей витрат розроблена у відповідності до “Основних положень щодо складу витрат виробництва (обігу) та формування фінансових результатів на підприємствах і організаціях України”, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 19.03.93 р. №764, і не може адекватно відображати технологічні процеси, що виникають в ході основної діяльності готелю.
Структура статей витрат, що пропонується Т.П.Коганом та П.Я.Бабуцьким, добре структурована, враховує склад витрат саме за їх функціональним призначенням, але на сьогодні не відповідає нормам діючого законодавства та різноманіттю витрат, які виникають у готелі в процесі діяльності.
На практиці готелі застосовують самостійно розроблені системи класифікації витрат, які є або громіздкими, тобто включають статті, виокремлення яких є недоцільним, або необґрунтовано звужують перелік калькуляційних статей.
Наприклад, не доцільно виділяти в окремі статті відрахування за кожним видом соціальних заходів, витрати на спеціальний одяг або медикаменти.
В той же час доцільно виділити інші витрати в окремі статті.
Наприклад, у складі виробничих витрат можна виділити витрати на систему безпеки, оскільки така стаття витрат (33) носитиме комплексний характер (електронні замки, відеокамери в холах, коридорах, послуги сторонніх організацій по забезпеченню роботи системи сигналізації та ОХРА, заробітна плата працівників служби безпеки, обов’язкові відрахування на соціальні заходи, що нараховуються на заробітну плату працівників служби безпеки, тощо) (2) відповідатиме обліку витрат за центром витрат – служба безпеки.
Як зазначалося, на практиці в структурі витрат готелі не виділяють загальновиробничі витрати. Оскільки номерний фонд є основним джерелом доходу підприємства, вважається допустимим загальновиробничі витрати покривати за рахунок його доходів.
Для того, щоб з’ясувати доцільність такого підходу, проаналізуємо витрати, що виникають в ході роботи номерного фонду за їх цільовим призначенням (рис.3).

Рис.3. Структура витрат номерного фонду
Рис.3. Структура витрат номерного фонду


Витрати на підготовку номера та витрати на обслуговування гостей в номері можуть бути повністю віднесені на собівартість реалізованих готельних послуг, є прямими і не підлягають розподілу.
Але витрати на технологічні паузи та утримання номерного фонду пов’язані з роботою служби охорони, пожежно-технічного контролю, комунальні послуги, проведення дезинфекції та дератизації приміщень тощо. Вони мають загально-виробничий характер, підлягають розподілу і можуть бути виділені в окрему статтю.
У складі виробничих витрат основної діяльності повинні знайти відображення витрати, що виникли в останні роки у зв’язку зі змінами у законодавстві. Наприклад, витрати на проведення обов’язкових медичних оглядів працівників готелю, що безпосередньо обслуговують гостей, та видачу їм медичних книжок, витрати на сертифікацію готелю .
Аналіз спеціальної літератури [34, 23, 24, 26, 35-115 та інших] дозволяє визначити наступні основні критерії виділення витрат в окремі статті:
1) роль та значення витрат у формуванні собівартості продукції з врахуванням галузевої специфіки;
2) найбільш повно і реально відображати в собівартості послуг всі витрати, безпосередньо пов’язані з їх наданням;
3) цільове або функціональне призначення витрат;
4) питома вага певного виду витрат;
5) виокремлення витрат, які є базою розподілу інших витрат, що входять до собівартості послуг;
6) відповідність вимогам до інформаційної забезпечення задач планування, аналізу і контролю витрат готелю.
Як свідчить проведене дослідження теорії та практики групування витрат основної діяльності готелю, даним критеріям максимально відповідає склад статей витрат для калькулювання собівартості готельних послуг.
Визначені статті витрат відповідають умовам економічної однорідності витрат, єдиного функціонального (виробничого) призначення або необхідності посиленого контролю. Окремо виділені статті для відображення витрат на обслуговування мешканців готелю та витрат на утримання номерного фонду.
Крім того, класифікація за статтями витрат враховує необхідність групування витрат за виробничим призначенням.
10) за виробничим призначенням.
За даною ознакою в структурі витрат номерного фонду можна виділити витрати на обслуговування мешканців готелю та експлуатаційні витрати. Витрати на обслуговування проживаючих пов’язані виключно з наданням готельних послуг. Експлуатаційні витрати пов’язані з утриманням номерного фонду і не залежать від завантаженості готелю.
Дана класифікація є основою для визначення собівартості готельних послуг та аналізу покриття витрат готелю за різними рівнями.
11) за ознакою доцільності.
Таке групування особливо важливе при аналізі експлуатаційних витрат.
Всі витрат на обслуговування мешканців готелю та експлуатаційні витрати в частині, що відносяться до номерного фонду, який використовувався за основним призначенням або іншим призначенням (здавався в оренду), є продуктивними (ефективними). Інші експлуатаційні витрати в частині номерного фонду, що простоював, – непродуктивні (неефективні) витрати.
12) за ознакою контрольованості.
З метою організації контролю звичайно розрізняють контрольовані або такі, що піддаються контролю і впливу з боку відповідальних осіб, та неконтрольовані витрати. Специфіка галузі вносить свої корективи у класифікацію витрат за даною ознакою. Наприклад, споживання електроенергії може контролюватися відповідальними особами лише в частині справності обладнанням та електромереж, застосування енергоекономних технологій та використання електроприладів у приміщеннях загального призначення. Але реальне споживання електроенергії мешканцями готелю в номерах залежить від часу, протягом якого вони користуються електроприладами в номері. Аналогічні проблеми виникають при організації контролю водопостачання, системи кондиціювання та теплозабезпечення, якщо існує можливість управління ними у номері, а також матеріальних, трудових та інших ресурсів.
В результаті контролю підлягає, в першу чергу, не кількість спожитих ресурсів, а їх використання за функціональним призначенням, тобто за центрами витрат.
13) в залежності від прийнятих рішень.
Групування за впливом на них прийнятих рішень повинно здійснюватися для вирішення конкретних управлінських завдань, а саме:
• за умови неповного завантаження для багатьох готелів актуальним є питання щодо використання частини номерного фонду за основним призначенням або передачі його в оренду. При цьому аналізу щодо залежності від прийняття управлінських рішень підлягатимуть витрати, пов’язані з утриманням номерного фонду. Структура релевантних та нерелевантних витрат в цьому випадку буде залежати від умов оренди;
• при здійсненні реструктуризації номерного фонду або зміні категорії обслуговування у всіх або окремих номерах. Аналізу підпадатимуть витрати на обслуговування мешканців готелю, оскільки витрати на утримання номерного фонду в цьому випадку будуть нерелевантними.
Отже, за результатами проведеного дослідження можна зробити висновок про те, що до витрат готелю доцільно застосовувати класифікаційні ознаки, які представляють собою узгоджену ієрархічну систему (рис.4).
Перевагами такої системи класифікації витрат є те, що вона:
• відображає практичний підхід до класифікації витрат, виходить з особливостей основної діяльності готелю і відповідає задачам управління витратами підприємства;

Рис.4. Ієрархічна система класифікації витрат основної діяльності готелю
Рис.4. Ієрархічна система класифікації витрат основної діяльності готелю


• створює умови для децентралізації управління, визначення та економічного обгрунтування цілей структурних підрозділів готелю, аналізу та контролю результатів їх діяльності;
• дозволяє підвищити точність розрахунків показників основної діяльності готелю та достовірність фінансової і внутрішньої звітності підприємства.
Але запропонована система класифікації витрат готелю може бути використана для організації управління основною діяльністю готелю за умови її практичного втілення в системі бухгалтерського обліку.

Список використаних джерел
1. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 2 “Баланс”. Затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. № 87.
2. Нападовська Л.В. Управлінський облік: Монографія. – Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2000. – 450 с.
3. Николаева С.Н. Управленческий учет. - //Финансовая газета. - 1993. - №31 – с.36.
4. Інструкція з планування, обліку і калькулювання собівартості робіт (послуг) на підприємствах і в організаціях житлово-комунального господарства. затверджена наказом Держжитлокомунгоспу України від 31 березня 1997 року №24.
5. Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств” в редакції Закону України від 22 травня 1997 року № 283/97-ВР із змінами і доповненнями.
6. Король С. Класифікація витрат у системі управління основною діяльністю готелю. //Вісник Київського національного торговельно – економічного університету. – 2002. - №2. – с.82-91.
7. Програма реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів, затвердженою постановою Кабінету Міністрів України від 20.10.98р. № 1706.
8. Типове положення про склад витрат обігу та порядок їх планування і розподілу в торгівельній діяльності, затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 18 березня 1996 р. № 334
9. Типове положення з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 26 квітня 1996 р. № 473.
10. Інструкція з планування, обліку й калькулювання собівартості продукції на підприємствах олійно-жирової промисловості України, затверджена наказом Комітету харчової промисловості України від 31 серпня 1999 р. № 64.
11.Положення про особливості планування, обліку та калькулювання собівартості геологорозвідувальних робіт, затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 22 лютого 1999 р. № 244.
12. Типове положення з планування, обліку і калькулювання собівартості науково-дослідних та дослідно-конструкторських робіт, затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 20 липня 1996 р. № 830.
13. Методичні рекомендації з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджені постановою Міністерства аграрної політики України від 18 травня 2001 року № 132.
14. Типове положення з планування, обліку і калькулювання собівартості будівельно-монтажних робіт, затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 9 лютого 1996 р. № 186.
15. Методичні рекомендації з формування собівартості перевезень (робіт, послуг) на транспорті, затверджені постановою Міністерства транспорту України від 5 лютого 2001 року № 65.
16. 59. Голов С.Ф. Управленческий бухгалтерский учет. – К.: “СКАРБИ”, 1998. – 384с.
17. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры: Пер. с англ./Под ред. И с предисл. А.М.Петрачкова. – М.: Финансы и статистика, 1993. – 560 с.
18. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Пер.с англ./ Под ред. С.А.Табалиной. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. – 560 с.
19. Скоун Т. Управленческий учет. Пер. с англ. Под ред. Н.Д.Эрианишвили. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997. – 179 с.
20. Юрченко К. Облік і контроль витрат виробництва та формування собівартості молокопродукції: Дис... канд. екон. наук: 08.06.04 / Київський національний торговельно-економічний університет. – К., 2002. – 179 с.
21. 38. Коган Т.Л., Бабуцкий П.Я. Экономика, организация и планирование гостиничного хозяйства: Учебное пособие для техникумов гостиничного хозяйства. – К.: Вища школа, 1980. – 232 с.
22. Котляров С.А. Управление затратами. – СПб: Питер, 2001. – 160 с.: ил. – (“Серия краткий курс”).
23. Кирсанов В.Д. Калинина В.И., Валуев Б.И. и др. Учет и контроль затрат на производство в объединениях легкой промышленности. – М.: Легкая и пищевая промышленность, 1982, - 224 с.
24. Мацкевичюс И.С. Организация бухгалтерского учета в странах СЭВ. – М.: Финансы и статистика, 1984. – 158 с.
25. Ямборко Г.А. Особливості визначення доходів, витрат, фінансових результатів, прибутку до оподаткування. //Регіональні перспективи. - 2001. - №2-3. – с.76-77.
26. Гнилицька Л.В. Облік і аналіз витрат виробництва на основі принципів управлінського обліку (на прикладі підприємств приладобудування України). Дис.к.е.н. спеціальність 08.06.04 “Бухгалтерський облік, аналіз та аудит”, КНЕУ, К.: 1998.
27. Нападовська Л.В. Внутрішньогосподарський контроль в ринковій економіці: Монографія. – Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2000. – 224 с.
28. 95. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 “Витрати”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 р. № 318.
29. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 р. № 87.
30. Тріль С.Р. Облік і аналіз витрат та результатів господарської діяльності (на прикладі підприємств цукрової промисловості). Дис.к.е.н. спеціальність 08.06.04 “Бухгалтерський облік, аналіз та аудит”, ТАНГ, Тернопіль: 2001р.
31. Сопко В.В. Бухгалтерський облік у підприємництві. – К.: Техніка, 1995. – 267с.
32. Кузнецова Н.М. Основи економіки готельного та ресторанного господарства. Навчальний посібник. – К.: Федерація профспілок України. Інститут туризму, 1997. – 173 с.
33. Закон України «Про бухгалтерський обік та фінансову звітність в Україні» 16 липня 1999 р. № 996-ХІV.
34. Кузнецова Н.М. Основи економіки готельного та ресторанного господарства. Навчальний посібник. – К.: Федерація профспілок України. Інститут туризму, 1997. – 173 с.
35. Шашурин Ю.С., Черезов А.В. Себестоимость в оперативном управлении предприятием. – М.: ООО Издательско - Консалтинговая Компания “ДеКА”, 2000. -212 с.
36. Пустовит И.Л. Вопросы теории и практики учета и анализа себестоимости продукции. Дис. к.э.н. КТЭИ, 1974.
37. Юрченко К. Облік і контроль витрат виробництва та формування собівартості молокопродукції: Дис... канд. екон. наук: 08.06.04 / Київський національний торговельно-економічний університет. – К., 2002. – 179 с.
38. Залюбинская Л., Илюченко А. Особенности сертификации гостиниц города Одессы. - //Гостиничный и ресторанный бизнес. - 2001. - №1 (4). – с. 39-41.
39. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 “Витрати”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 р. № 318.