Анализ финансовой отчетности

Розрахунок збору за забруднення

25.01.2011 16:47 · Новости учета
Збір за забруднення навколишнього природного середовища, запроваджений ст. 44 Закону №1264, можна віднести до так званих «екологічних» платежів. Цей збір встановлюється на основі:

— фактичних обсягів викидів;
— лімітів скидів забруднюючих речовин у навколишнє середовище;
— розміщення відходів;
— утворення радіоактивних відходів, у тому числі вже накопичених;
— тимчасового зберігання радіоактивних відходів їхніми виробниками.

Порядок встановлення нормативів і стягнення збору за забруднення навколишнього природного середовища (далі — «брудний» збір) визначено Постановою №3031. Нагадаємо, що відповідно до п. 2 цієї постанови збір справляється за:
— викиди в атмосферу забруднюючих речовин (далі — викиди) стаціонарними та пересувними джерелами забруднення. До таких джерел відносяться, зокрема, автомобілі, котельні тощо;
— скиди забруднюючих речовин безпосередньо у водні об'єкти (далі — скиди);
— розміщення відходів;
— утворення радіоактивних відходів (включаючи вже накопичені);
— тимчасове зберігання радіоактивних відходів їхніми виробниками.

Відповідно до п. 2.1 Інструкції №162, платниками збору за забруднення є:
— суб'єкти господарювання незалежно від форм власності;
— юридичні особи, що не здійснюють господарської (підприємницької) діяльності;
— бюджетні, громадські та інші підприємства, установи і організації;
— постійні представництва нерезидентів, які зареєстровані в Україні, або нерезиденти, які ви
конують агентські (представницькі) функції стосовно таких нерезидентів або їх засновників;
— громадяни, які здійснюють на території України і в межах її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони викиди і скиди забруднюючих речовин у навколишнє середовище та розміщення відходів.

Таким чином, до платників збору не належать філії, відділення та інші відокремлені підрозділи, що здійснюють забруднення. У цих випадках платниками збору є головні підприємства, до складу яких належать вказані структурні одиниці. До платників збору на загальних підставах також належать платники єдиного податку.

З 01.05.2009 р. пунктом 2-1 Постанови №303 до платників збору за утворення радіоактивних відходів (включаючи вже накопичені) та тимчасове зберігання радіоактивних відходів їх виробниками (далі — «радіоактивний» збір) віднесено:
1) суб'єктів господарювання незалежно від форми власності, включаючи їх об'єднання, філії, відділення та інші відокремлені підрозділи, розташовані на території інших адміністративно-територіальних одиниць;

2) бюджетні та інші підприємства, установи і організації;

3) постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи в Україні;

4) громадяни, які утворюють на території України і в межах її континентального шельфу радіоактивні відходи та тимчасово їх зберігають.
При цьому органи Мінприроди на місцях подають до відповідних податкових інспекцій перелік платників, яким було видано дозволи на викиди, спеціальне водокористування та розміщення відходів. Невключення платника до зазначеного переліку не звільняє його від сплати збору (п. 2 Постанови №303).

У разі незбігу місцезнаходження платника та об'єкта збору такий платник зараховується
органом ДПС за місцем розташування об'єкта до категорії платників окремих видів податків. Рішення про таке зарахування приймається на підставі (пп. 8.4.1 Інструкції №162):
— реєстраційної заяви;
— або податкового розрахунку збору, поданого платником збору до відповідного органу ДПС;
— або за результатами документальної перевірки, проведеної зазначеним органом.

Відповідно до п. 4 Інструкції №162, нормативи збору за забруднення встановлюються як фіксовані суми у гривнях за одиницю основних забруднюючих речовин та розміщених відходів. Вони наведені у таблицях 1.1 — 1.9 Постанови №303. На їх основі суми зборів визначаються щокварталу наростаючим підсумком з початку звітного року. Нормативи збору індексуються за формулою:

де: Н, — проіндексований норматив збору в поточному році, грн з коп. (з округленням до 2-х десяткових знаків) за 1 т (одну одиницю);
Нп — проіндексований норматив збору у попередньому році, грн з коп. (з округленням до 2-х десяткових знаків) за 1 т (одну одиницю);
І — індекс споживчих цін (індекс інфляції) за попередній рік, %1.

При здійсненні індексації базовими є значення нормативів збору на 31 грудня 2006 року, а для нововведених нормативів — на 31 грудня року їх введення. Таким чином, у 2007 р. для визначення проіндексованого нормативу потрібно було базовий норматив, який відповідно до п. 4.5 Інструкції №162 дорівнює 2,373, помножити на індекс інфляції за 2006 р. (111,6%), а в наступному році отриманий проіндексований норматив збору за 2007 р. відповідно помножити на індекс інфляції 2007 p., і так далі. Нові платники збору, які вперше подають звітність із забруднення, також застосовують нормативи збору з урахуванням усіх вищезазначених коефіцієнтів (лист ДПАУ від 11.02.2010 р. №2723/7/15-0817, див. наш коментар у «ДК» №9/2010 на с. ЗО).

Порядок встановлення лімітів скидів забруднюючих речовин визначено п. 5 Інструкції №162. Якщо ж у платника збору немає затверджених у встановленому порядку лімітів, то збір за забруднення обчислюється в установленому порядку у 10-кратному розмірі. А у випадку перевищення ліміту забруднюючих речовин 10-кратний розмір збору за забруднення розраховується із суми перевищення.

Ліміти для власників відходів встановлюються Порядком розроблення, затвердження і перегляду лімітів на утворення та розміщення відходів, затвердженим постановою КМУ від 03.08.98 р. №1218.

З 21.01.2010 р.2 суттєвих змін зазнав порядок нарахування плати за розміщення відходів. Відповідно до ст. 39 Закону №187, базовими нормативами цієї плати є:
— плата за розміщення відходів у межах гранично допустимих нормативів;
— плата за розміщення відходів у межах установлених лімітів (тимчасово узгоджених нормативів).

Для окремих регіонів можуть бути встановлені коефіцієнти до базових нормативів, що враховують природно-кліматичні умови, цінність природних і соціально-культурних об'єктів. Диференційовані ставки плати за розміщення відходів визначаються шляхом множення базових нормативів плати на коефіцієнти.

Плата за розміщення відходів в межах встановлених лімітів визначається шляхом множення відповідних ставок збору на різницю між лімітами і гранично допустимими обсягами розміщення відходів та підсумовування отриманих результатів. Плата за понадлімітне розміщення відходів визначається у 5-кратному розмірі від встановлених ставок. За відсутності дозволу на розміщення відходів весь обсяг відходів враховується як понадлімітний. Плата за гранично допустимі обсяги розміщення відходів здійснюється за рахунок валових витрат, а за їх перевищення — за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні суб'єкта господарювання.

Ця звітність затверджена Інструкцією №111 і подається щокварталу наростаючим підсумком з початку року (п. 7.1 Інструкції №162) протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) кварталу, до органів ДПС:
— за місцезнаходженням стаціонарних джерел забруднення — у разі здійснення викидів стаціонарними джерелами забруднення та скидів;
—за місцезнаходженням спеціально відведених для розміщення відходів місць чи об'єктів — при розміщенні відходів;
— за місцеперебуванням платника збору на податковому обліку — у разі здійснення викидів пересувними джерелами забруднення.
Розрахунок складається відповідальною особою, визначеною розпорядчими документами підприємства. Достовірність даних підтверджується підписами керівника і головного бухгалтера та засвідчується печаткою підприємства. Якщо місце подання податкових розрахунків не збігається з місцеперебуванням підприємства на податковому обліку, то до органу ДПС за місцеперебуванням підприємства на обліку подаються копії податкових розрахунків1 протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) кварталу. Ті платники збору, у яких об'єкта оподаткування з початку року немає, можуть не подавати звітність. Але для цього вони повинні в обов'язковому порядку подати до органу ДПС, у якому вони зареєстровані як платники збору, заяву про відсутність з початку звітного року об'єкта оподаткування2.

Слід мати на увазі таке (п. 7.1 Інструкції №162):
1) якщо платник збору має кілька стаціонарних джерел забруднення або місць для розміщення відходів (об'єктів) і вони розташовані на території різних місцевих рад, то він щодо кожного вказаного джерела подає окремий податковий розрахунок до органу ДПС за місцезнаходженням кожного такого джерела;

2) якщо стаціонарні джерела знаходяться на одній території, подається один податковий розрахунок — до органу ДПС за їх місцезнаходженням;

3) якщо місцезнаходження стаціонарних джерел не збігається з місцеперебуванням платника на податковому обліку, подається окремий податковий розрахунок за здійснення викидів пересувними джерелами забруднення (за їх наявності);

4) платник, який перебуває на податковому обліку в місті з районним поділом, подає один податковий розрахунок, — якщо джерела забруднення та/або місця для розміщення відходів знаходяться на території вказаного міста.
Податкові зобов'язання сплачуються протягом 10-ти календарних днів, що настають після граничного строку подання податкового розрахунку, до тих органів ДПС, до яких було подано зазначені розрахунки. Для контролю за обчисленням, своєчасністю та повнотою сплати збору, дотриманням лімітів скидів і розміщення відходів органи ДПС та спеціальні підрозділи Мінприроди проводять спільні перевірки.

Приклад 1
Підприємство «Альфа-Омега», зареєстроване у
м. Рівне, має філії у двох різних районах області.
Філія №1 має стаціонарне джерело забруднення за місцем свого розташування, філія
№2 має його в іншому районі області. У цьому випадку платником збору за забруднення є головне підприємство «Альфа-Омега».

Воно подає звітність таким чином:
— податковий розрахунок щодо стаціонарного джерела №1 — за місцезнаходженням джерела №1; —податковий розрахунок щодо стаціонарного джерела №2 — за місцезнаходженням джерела №2;

— копії податкових розрахунків щодо джерел №1 і №2 — за своїм місцем реєстрації (м. Рівне). Тобто за своїм місцезнаходженням підприємство подає не узагальнюючий розрахунок щодо всіх джерел, а копії тих розрахунків, які вже були подані до податкових органів за місцем розташування джерел забруднення.

Звертаємо увагу: хоча протягом двох останніх років до Інструкції №162 та Постанови №303 було внесено цілу низку змін, форма податкової звітності не оновлювалась3 і нині є застарілою. У зв'язку з цим нагадуємо, що відповідно до пп. 4.4.2 «з» Закону №2181 платник податків має право подати податковий звіт за іншою формою, якщо він вважає, що встановлена форма податкової звітності збільшує або зменшує його податкові зобов'язання всупереч нормам закону з такого податку, збору (обов'язкового платежу). До такого звіту за іншою формою додається пояснення мотивів його складання. Щодо подання у 2010 р. звітності зі збору за забруднення ДПАУ згаданим листом від 11.02.2010 р. №2723/7/150817 зазначає, що починаючи з 2008 р. для визначення проіндексованих нормативів збору у поточному році застосовуються значення проіндексованих нормативів збору у попередньому році з урахуванням коефіцієнта індексу споживчих цін (індексу інфляції1), а саме:

— для визначення проіндексованих нормативів збору у 2008 р. проіндексовані нормативи 2007 року помножуються на 1,166 (індекс інфляції за 2007 p.);

— для визначення проіндексованих нормативів збору у 2009 р. значення проіндексованих нормативів 2008 року індексуються на коефіцієнт 1,223 (індекс інфляції за 2008 p.);

— для визначення проіндексованих нормативів збору у 2010 р. значення проіндексованих нормативів 2009 року індексуються на коефіцієнт 1,123 (індекс інфляції за 2009 p.).
У цьому ж листі ДПАУ рекомендує до затвердження нової форми податкового розрахунку подавати звітність з «брудного» збору за діючою формою, а за потреби разом зі звітом подавати до органу ДПІ пояснення.

Відповідно до п. 1.3 Інструкції №111, суми збору та проіндексовані нормативи збору в поточному році у розрахунку зазначаються у гривнях з копійками, з відповідним округленням до двох десяткових знаків за загальновстановленими правилами. При виявленні і самостійному виправленні помилки до початку перевірки платник може уточнити свої податкові зобов'язання або шляхом подання уточнюючих розрахунків (додаток до Інструкції Ns111), або уточнити такі податкові зобов'язання у складі розрахунку за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені (п. 2.1 цієї Інструкції). У разі подання нового податкового розрахунку штрафні санкції за п. 17.2 Закону №2181 не застосовуються.

Збір за радіоактивні відходи. На відміну від решти платників збору, для тих СГД, які здійснюють скиди (зберігання) радіоактивних речовин, форму «Податкового розрахунку збору, що справляється за утворення радіоактивних відходів (включаючи вже накопичені) та тимчасове зберігання радіоактивних відходів їх виробниками», не встановлено наказом ДПАУ, а запропоновано лише додатком 1 до листа ДПАУ від 22.07.2009 р. №15383/7/150617. Як бачимо, ця звітність не є легітимною, але саме її податківці рекомендують використовувати у 2010 р. вказаній категорії платників як повноцінну звітність (вищезгаданий лист ДПАУ від 11.02.2010 р. №2723/7/15-0817).

Зазначений податковий розрахунок складається за I, II, III і IV квартали року. Щодо сплати «радіоактивного» збору ДПАУ ('див. «Вісник податкової служби» №18/2010) роз'яснює: виходячи з того, що пунктом 39 ст. 6 Закону про Держбюджет-2010 збір за радіоактивні відходи в 2010 р. у повному обсязі зараховується до спеціального фонду держбюджету, суми збору у поточному році слід перераховувати на спецрахунок Держказначейства в розмірі 1/3 «планового обсягу за квартал з перерахунком за результатами базового податкового (звітного) періоду». Зі свого боку нагадуємо, що податковий розрахунок збору за радіоактивні відходи є квартальною звітністю і подається у визначені для неї строки (тут діє пп. 4.1.4 Закону №2181).

Тож визначені ним ПЗ згідно з пп. 5.3.1 цього Закону повинні сплачуватись у строки, встановлені для квартальної звітності, тобто протягом 10-ти календарних днів, що настають після граничного строку подання цього розрахунку. Але з іншого боку, абзац 2 п. 11 Постанови N«303 для вказаної категорії платників встановлює особливі правила сплати збору за радіоактивне забруднення: ці кошти можуть перераховуватись щомісяця у розмірі 1/3 планового обсягу за квартал з перерахунком за результатами базового податкового (звітного) періоду на спецрахунок, який відкривається у Держказначействі для обліку коштів, що надходять для формування Державного фонду поводження з радіоактивними відходами та мають постійне (багаторічне) бюджетне призначення. Разом з тим, зобов'язуючи платників щомісяця платитм «радіоактивний» збір, Кабмін у цій постанові не вказує строки сплати збору! Отже, перед платниками постає запитання: якого нормативного документа дотримуватись? На нашу думку, тут діють строки сплати, встановлені Законом №2181!

Питання щодо порядку сплати збору з 01.10.2010 р. знімається Постановою КМУ від 18.08.2010 р. №748. Саме з цієї дати вона визнає за платниками право сплачувати збір авансом або у загальному порядку. Крім того, цією постановою Кабмін закріпив для «радіоактивного» збору квартальне нарахування, чим опосередковано визнав правомірним застосування запропонованої податківцями форми розрахунку.

Статтею 44 Закону №1264 встановлено, що збір у межах лімітів відноситься на витрати виробництва, а за перевищення лімітів стягується з прибутку, що залишається в розпорядженні підприємств. До валових витрат збір за забруднення включаємо на підставі пп. 5.2.5 Закону про прибуток.

Далі докладно розглянемо найбільш поширений випадок, а саме: нарахування і сплату «брудного» збору за викиди в атмосферу забруднюючих речовин пересувними джерелами забруднення. Він стосується, зокрема, всіх СГД, які у своїй госпдіяльності використовують транспортні засоби.

Збір для пересувних джерел
Відповідно до п. 1.10 Правил дорожнього руху, затверджених постановою КМУ від 10.10.2001 р. №1306, транспортний засіб — пристрій, призначений для перевезення людей і (або) вантажу, а також встановленого на ньому спеціального обладнання чи механізмів. Механічний транспортний засіб — це транспортний засіб, що приводиться в рух за допомогою двигуна.

Для пересувних джерел забруднення (п. 3.1 Інструкції №162) об'єктами обчислення збору є обсяги фактично використаних видів пального, в результаті спалення яких утворюються забруднюючі речовини. Об'єктом обчислення збору для транспортних засобів є обсяги фактично використаних видів паливно-мастильних матеріалів (далі — ПММ), а сплачується збір незалежно від того, чи є платник власником автомобіля, чи орендує (лист ДПАУ від 07.12.2007 р. №15310/ 5/15-0516, див. «ДК» №6/2008).

Для транспортних засобів затверджено такі нормативи і коефіцієнти (див. таблиці 1 і 2 на с. 113).

Порядок заповнення розрахунку (відповідно до Інструкції №111):

1. Кількість списаних ПММ (після переведення літрів у тонни) вноситься платником до колонки 2 розрахунку (ряд. 2.1,2.2,2.3 — залежно від виду
ПММ) — на підставі даних бухобліку, а для фіз-осіб-СГД — Книги ф. №10.

2. У колонці 3 — проіндексовані нормативи збору. Індексація нормативів здійснюється шляхом добутку базових нормативів збору (затверджених додатком 1 до Постанови №303), збільшених на коефіцієнт 2,373, з урахуванням коефіцієнтів 1,116 (коефіцієнт індексу інфляції за 2006 p.), 1,166 (коефіцієнт індексу інфляції у 2007 p.), 1,223 (коефіцієнт індексу інфляції у 2008 р.) і 1,123 (коефіцієнт індексу інфляції у 2009 p.), у грн з коп., з округленням до двох десяткових знаків.

3. Загальні суми збору (колонка 9 розрахунку) записуються у гривнях з копійками (з відповідним округленням до двох десяткових знаків за загальними правилами) — як добуток значень відповідних рядків колонок 2,3,4 і 5. При заповненні колонок 4 і 5 «Коригуючі коефіцієнти» у колонці 4 проставляються коригуючі коефіцієнти, наведені в таблиці 2.1 додатка 2 до Постанови №303 (коефіцієнт, який встановлюється залежно від чисельності жителів населеного пункту); у колонці 5 — коригуючі коефіцієнти, наведені в таблиці 2.2 (коефіцієнт, який встановлюється залежно від народногосподарського значення населеного пункту) додатка 2 до Постанови №303).

4. До рядка 5 «Нараховано збору з початку року, усього» записується підсумкова сума збору (з колонки 9 рядка 2), тобто суми збору за всі джерела забруднення. Цю величину записуємо у грн з коп. з відповідним округленням до двох десяткових знаків за загальновстановленими правилами.

5. Рядок 6 «Нараховано за попередній звітний період (квартал, півріччя, 9 місяців), усього» — вноситься рядок 5 попереднього розрахунку.

6. До рядка 7 «Нараховано за звітний квартал, усього» записується різниця (ряд. 5 - ряд. 6).
Для перерахунку використаного пального, придбаного за об'ємом (у літрах або у м3), використовується формула:



Таблиця 2


Коригуючі коефіцієнти (відповідно до додатка 2 до Постанови №303)

де: М — маса використаного пального, тонни1;
Q — об'єм використаного пального, л або м3;
Кп — коефіцієнт переведення кількості використаного пального, вираженої в об'ємних одиницях (л або м3), у масові одиниці (тонни).

Нагадаємо: податкова звітність зі збору за забруднення подається органу ДПС щокварталу за місцеперебуванням платника збору на податковому обліку. Сума нарахованого збору сплачується протягом 10-ти календарних днів, що настають після граничного строку подання розрахунку, також за місцем реєстрації платником збору. Податковий розрахунок подається починаючи з кварталу, в якому первинними документами підтверджено факт експлуатації автомобіля і витрачання ПММ. Якщо навіть у подальшому підприємство не буде експлуатувати автомобіль (тобто кількість фактично використаного пального у цьому періоді дорівнюватиме 0), податковий розрахунок збору подавати все одно необхідно до кінця року, оскільки він обчислюється наростаючим підсумком.

Кабмін Постановою від 18.08.2010 р. №748 вніс зміни до Постанови №303. Відповідно до них починаючи з 01.10.2010 р. збір за утворення та тимчасове зберігання радіоактивних відходів їхніми виробниками понад установлений строк платники розраховуватимуть щокварталу, але вже не наростаючим підсумком. Так само і звітуватимуть вони про «брудний» збір без наростаючого підсумку.

Постанова є чинною з 01.10.2010 р. Отже, за 9 місяців поточного року податкові розрахунки платниками «брудного» збору складаються наростаючим підсумком з початку звітного року, а за IV квартал 2010 р. до звітності слід включати лише показники IV кварталу.