Анализ финансовой отчетности

Купівля автомобіля у юрособи-резидента

Як свідчить статистика, кількість легкових автомобілів на автомагістралях України щороку зростає. Частину з них купують підприємства для власних потреб. Через це у бухгалтерів виникають питання щодо правильного обліку легковиків і витрат на їх купівлю. Саме про це ми й поговоримо у даній консультації. КУПІВЛЯ ЗА ГРОШІ Усі, хто купує автомобіль, окрім того, що платять за нього, обов'язково несуть витрати, без яких його експлуатація неможлива. Які саме і в яких розмірах — читайте на стор. 4 поточного номера. А тепер перейдемо безпосередньо до обліку придбаного авто і всього, що з цим пов'язано. Бухгалтерський облік У бухобліку придбаний автомобіль зараховують до складу основних засобів за первісною вартістю (п. 7 П(С)БО 7 "Основні засоби"). Такою вважають його фактичну собівартість у сумі коштів або за справедливою вартістю інших активів, сплачених (переданих), витрачених на його купівлю (п. 4 П(С)БО 7).

До витрат, що формують первісну вартість авто, відносять:
— суми, які покупець платить постачальнику (без непрямих податків);
— держмито й аналогічні платежі, пов'язані з отриманням прав на автомобіль;
— ввізне мито (при імпорті авто);
— непрямі податки, сплачені при купівлі машини (ПДВ, акцизний збір), якщо їх не відшкодовують підприємству;
— витрати на страхування ризиків доставки (транспортування);
— витрати на транспортування;
— витрати на реєстрацію в ДАІ (включаючи пенсійний збір);
— інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням автомобіля до стану, у якому він придатний для використання за призначенням.

Усі названі витрати згруповують за Дт 152"Придбання (виготовлення) основних засобів", керуючись первинними документами (рахунками постачальника, накладними, актом приймання-передачі, вантажною митною декларацією тощо). А коли автомобіль готовий до експлуатації, то на підставі акта введення в експлуатацію (форма №03-1) його первісну вартість списують у Дт 105"Транспортні засоби".

Амортизацію на нову машину нараховують щомісяця починаючи з місяця, наступного за місяцем введення в експлуатацію. Метод підприємство обирає самостійно із запропонованих у п. 26 П(С)БО 7.

А от сума транспортного податку згідно з П(С)БО 16 "Витрати" піде до адміністративних витрат.

Податковий облік
Податок на прибуток. Відповідно до пп. 8.4.1 Закону про прибуток при купівлі авто збільшують балансову вартість (далі — БВ) основних фондів(далі— ОФ) групи 2 на вартість авто, враховуючи транспортні, страхові платежі та інші витрати на придбання, але без урахування ПДВ (якщо підприємство зареєстроване його платником). Іншими словами, вартість авто одразу не опиняється у валових витратах, її амортизують.

Уданій нормі згадані й інші витрати, пов'язані з купівлею. Часто до них потрапляють суми ввізного мита, митного і акцизного зборів. Однак ми впевнені, що такі платежі потрібно включати до валових витрат, посилаючись на пп. 5.2.1 і 5.2.5 Закону про прибуток. Крім того, пенсійний збір, сплачений при купівлі автомобіля, і транспортний податок теж одразу відправляють до валових витрат на підставі пп. 5.2.5 Закону про прибуток. Підтвердження нашим доводам — рядки 4.6.1, 4.6.2 і 4.6.18 річного додатка Р1 до Декларації з податку на прибуток. Між іншим, і податківці уже схвалили таку позицію (див. лист ДПАУ від 19.12.06 р. № 23881/7/15-0317, опублікований у газеті "Все про бухгалтерський облік"№ 13 за 2007 рік, стор. 27).

Тепер визначимо, коли потрібно збільшувати БВ ОФ групи 2. Усе просто, коли автомобіль оприбутковано, оплачено і введено в експлуатацію протягом одного кварталу. А якщо в різних?

Через нечіткість і суперечності в ст. 8 Закону про прибуток у спеціалістів у галузі обліку та оподаткування сформувалось декілька підходів до цього питання. І варто зауважити, кожен з варіантів має право на існування. Наведемо їх.

1. Видатковий. Його прихильники стверджують: БВ групи 2 ОФ слід збільшувати за правилом першої події. А саме: на дату надходження автомобіля на підприємство або перерахування передоплати за нього.
2. Податковий варіант. Для ОФ групи 2 амортизацію нараховують з кварталу, наступного за тим, у якому авто оприбутковано, незалежно від фактичних розрахунків за нього.
3. Експлуатаційний варіант. Ми його прихильники. Тут суть у тому, що БВ ОФ у податковому обліку збільшують не в момент оплати чи оприбуткування, а при введенні об'єктів відповідних груп в експлуатацію.

Аргументи на користь кожного з наведених методів розглянуто в газеті "Все про бухгалтерський облік" №31 за 2006 рік.

ПДВ. З 31.03.05 р. пп. 7.4.2 Закону про ПДВ працює у такій редакції: "Не включається до складу податкового кредиту та відноситься до складу валових витрат сума податку, сплачена платником податку при придбанні легкового автомобіля (крім таксомоторів), що включається до складу основних фондів". Здавалося б, усе просто й абсолютно зрозуміло: замість податкового кредиту підприємство отримує валові витрати на суму ПДВ, сплаченого у вартості автомобіля. Однак у Законі про прибуток немає відповідного положення, а формування валових витрат регулює саме він.

Саме так вважають спеціалісти ДПАУ. У своєму листі від 27.07.05 р. № 14787/7/15-1117 вони наголосили: "У зв'язку з тим, що віднесення до складу валових витрат регулюється Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", а до нього не внесено відповідних змін, то сума податку на додану вартість, сплачена платником податку при придбанні легкового автомобіля (крім таксомоторів), який буде включено до складу основних фондів, не включається до складу податкового кредиту, до складу валових витрат і не збільшує балансову вартість другої групи основних засобів, а погашається платником податку за рахунок інших джерел". Виходить, сума ПДВпри придбанні легковика не потрапляє ані до податкового кредиту, ані до валових витрат.

Як бачите, конфлікт інтересів очевидний. А за пп. 4.4.1 Закону №2181, коли закон або інший нормативно-правовий акт, виданий на підставі закону, або коли різні закони чи нормативно-правові акти передбачають неоднозначне (множинне) трактування прав і обов'язків платника податків або контролюючого органу, у результаті чого можна прийняти рішення як на користь одного, такі на користь іншого, рішення приймають на користь платника податків.

Про це сказав і Комітет ВРУ країни з питань фінансів і банківської діяльності у листі від 02.03.07 р. №06- 10/10-1991. Крім того, він зазначив: "Виходячи із вищенаведеного правила конфлікту інтересів, а також враховуючи судову практику, яка свідчить проте, що рішення судів з цього питання приймались на користь платників податку з урахуванням наявності конфлікту інтересів, вважаємо за можливе до законодавчого врегулювання питання щодо відображення у податковому обліку податку на додану вартість, що не підлягає включенню до податкового кредиту, який сплачено при придбанні легкових автомобілів (крім таксомоторів), здійснювати відповідно до норм підпункту 7.4.2 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість".

До речі, причина появи даного листа — судова практика, у якій активні платники податків відстояли в суді своє право включити до валових витрат суму ПДВ, сплачену при купівлі легкового автомобіля (див. постанову Господарського суду м. Києва від 19.10.06 р. і постанову Київського апеляційного суду від 20.02.07 р. у справі №32/509-А).

Тож, як бачите, прецедент є, і право на валові витрати з легковикового ПДВ відстоювати можна.

Безумовно, у платників податків, які не хочуть сперечатися, вихід ще простіший: не показувати ПДВ у валових витратах, тобто покрити його за рахунок коштів підприємства.

З іншими транспортними засобами, що придбаваються для потреб підприємства, таких проблем немає. При купівлі, наприклад, вантажного авто підприємство спокійно відносить ПДВ до податкового кредиту.

Щодо ПДВ у вартості послуг із сертифікації авто, то відповідну суму включають до податкового кредиту за пп. 7.4.1 Закону про прибуток, якщо підприємство придбаває авто виключно для використання в оподатковуваних операціях. При одночасному використанні авто в оподатковуваних і неоподатковуваних (або пільгованих) операціях суму ПДВ розподіляють між податковим кредитом і БВ купленого автомобіля (див. пп. пп. 7.4.2 і 7.4.3 Закону про ПДВ і пп. 5.3.3 Закону про прибуток).

Ось приклад обліку купівлі легкового автомобіля у вітчизняного постачальника.

Приклад 1
У серпні 2007 року ТОВ "Крей" — платник податку на прибуток і ПДВ (на загальних підставах) перерахувало передоплату за договором купівлі-продажу легкового авто. Продавець — платник податку на прибуток і ПДВ. Вартість машини — 96000 грн. ут. ч. ПДВ — 16000 грн. При реєстрації покупець сплатив (суми умовні):
— пенсійний збір — 2400 грн;
— транспортний податок— 125 грн;
— за реєстрацію авто в ДАІ — 700 грн.

Підприємство здійснює операції, що обкладаються ПДВ. Мета купівлі авто — обслуговування адміністрації підприємства. Бухгалтерський і податковий облік цих операцій покажемо в таблиці.



З нашого прикладу видно, що первісна вартість авто в бухобліку та його БВ у податковому обліку відрізняються на суму пенсійного збору (2400 грн) і ПДВ (16000 грн). Різницю спричинило те, що зазначені платежі в податковому обліку збільшують валові витрати звітного періоду за пп. 5.2.5 Закону про прибуток і пп. 7.4.2 Закону про ПДВ, а в бухгалтерському — первісну вартість автомобіля.

Тут облік такий самий, як і при купівлі авто за власні кошти підприємства. Єдина відмінність — відсотки за кредит, отриманий для придбання автомобіля. Чи потрібно їх записувати до первісної та балансової вартості?

У бухобліку їх відносять до фінансових витрат підприємства й обліковують на субрахунку 951 "Відсотки за кредит". Підстава — п. 8 П(С)БУ7: "Витрати на сплату відсотків за користування кредитом не включаються до первісної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок позикового капіталу (виділено авт. — Т. И.)". Розрахунки з банком (або іншим кредитором) за нарахованими відсотками ведуть на субрахунку 684 "Розрахунки за нарахованими відсотками".

У податковому обліку відсотки за кредит потрапляють до валових витрат згідно з пп. 5.5.1 Закону про прибуток: "До складу валових витрат відносяться будь-які витрати, пов'язані з виплатою або нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (утому числі за будь-якими кредитами, депозитами) протягом звітного періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюються у зв'язку з веденням господарської діяльності платника податку". Аналогічна думка й у податківців (див. лист ДПАУ від 10.07.02 р. № 4354/6/15-111 б).

А що ж робити з самою сумою банківського кредиту?
їй не місце у валовому доході (пп. 7.9.1 Закону про прибуток). Плюс операція одержання кредиту не є поставкою, атому не є об'єктом обкладання ПДВ. Так само при поверненні фінансового кредиту у підприємства не виникає валових витрат (пп. 7.9.2 Закону про прибуток).

Коли автомобіль купують за кредитні гроші, то, як правило, він стає об'єктом застави як гарантія погашення заборгованості перед банком. Так от, передачу майна у заставу ніяк не відображають у податковому обліку, оскільки не відбувається переходу права власності (пп. 7.9.1 Закону про прибуток). Наведемо приклад.

Приклад 2
Підприємство взяло кредит у банку на купівлю авто_ _104400 грн під відсоток у розмірі 11,5% річних. Строк кредитування — 5 років (усі числа в прикладі умовні).



Список використаних нормативно-правових актів:
1. Закон про прибуток — Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.
2. Закон про ПДВ — Закон України "Про податок на додану вартість" від 03.04.97 р. № 168/97-BR
3. Закон № 2181 —Закон України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000 р. №2181-111.
Тетяна Нікітенко