Анализ финансовой отчетности

Вік живи — вік учи, або облік витрат на профнавчання працівників підприємства

Навчання... У побуті так часто називають відвідування занять у школі, гімназії, коледжі, технікумі, університеті, академії та ін. Ще — отримання другої, третьої і т. д. освіти, заняття на курсах підвищення кваліфікації та ін. Завдяки навчанню отримують багато корисної інформації, нові знання. Словом, стають спеціалістами, професіоналами. А якому роботодавцю не потрібні фахівці високого класу? Тому іноді він навіть готовий платити за навчання працівників. У бухгалтера такого підприємства, звичайно, з'являється інтерес до знань бухгалтерського та податкового обліку витрат на навчання. Ними ми й хочемо поділитися з вами. Окремого тлумачення поняття "навчання" у законодавстві немає. Воно оперує іншими термінами — підготовка, перепідготовка, підвищення кваліфікації. По суті, все це — навчання. Однак щоб правильно відображати в обліку витрати, пов'язані з ним, необхідно точно знати зміст кожного з цих понять. І. Визначення понять В Україні є два паралельно існуючих рівня професійної освіти — професійно-технічна та вища.

Згідно зі ст. З Закону про профтехосвіту "Професійно-технічна освіта є комплексом педагогічних та організаційно-управлінських заходів, спрямованих на забезпечення оволодіння громадянами знаннями, уміннями і навичками в обраній ними галузі професійної діяльності, розвиток компетентності та професіоналізму, виховання загальної і професійної культури (тут і далі виділено авт. — Т. Д.)"- її отримують у професійно-технічних навчальних закладах (далі — ПТЗ): професійно-технічних училищах відповідного профілю, професійних училищах соціальної реабілітації, вищих професійних училищах, професійних ліцеях, професійно-художніх училищах, училищах-агрофірмах, училищах-заводах, центрах професійно-технічної освіти, навчально-виробничих центрах, навчально-курсових комбінатах та інших навчальних закладах, зазначених у ст. 18 Закону про профтехосвіту. У межах професійно-технічної освіти фізособи опановують професії, обрані за покликом, інтересами, здібностями, а також проходять допрофесійну підготовку, перепідготовку, підвищення кваліфікації (див. схему).

А вища освіта передбачає рівень освіти, отриманий у вищому навчальному закладі (далі — ВНЗ) у результаті послідовного, системного та цілеспрямованого процесу навчання. Воно базується на повній загальній середній освіті й завершується присвоєнням певної кваліфікації за підсумками державної атестації (ст. 1 Закону про вищу освіту). Залежно від напрямків освітньої діяльності в Україні діють ВНЗ таких типів (ст. 25 Закону про вищу освіту): університет, академія, інститут, консерваторія (музична академія), коледж, технікум (училище).

Які освітні послуги надають ВНЗ та ПТЗ, ми показали у схемі (див. стор. 10).



Тепер з'ясуємо, кого вважають працівником. Це не просто фізособа, яка знаходиться на території підприємства. А той, хто пов'язаний з ним трудовими відносинами. Свідчення останніх — трудовий договір (контракт). При цьому не має значення, працює людина за основним місцем чи за сумісництвом. Все одно вона працівник підприємства! А ось фізособи, які виконують роботи за цивільно-правовими договорами, що регулюються ЦКУ (договір підряду, договір надання послуг та ін.), до даної групи не потрапляють.

Працівники підприємства можуть навчатися з відривом від виробництва та без. У чому різниця? На навчання з відривом від виробництва зазвичай направляють працівників на денні (очні) відділення ПТЗ, на підвищення кваліфікації (за винятком підвищення кваліфікації безпосередньо на виробництві) і на навчання за кордон.

Для звичного усім нам навчання у ВНЗ з вечірньою та заочною формою чинне законодавство не передбачає відриву від виробництва.

Склад витрат, що виникають при навчанні працівника з відривом від виробництва та без, відрізняється. Про них ми розповімо далі.

II. Навчання без відриву від виробництва
Так проходять підготовку та перепідготовку яку ВНЗ, так і у ПТЗ. Початку навчання, як правило, передує складання іспитів та укладання договору з ВНЗ або ПТЗ, за яким підприємство бере на себе плату за навчання. Окрім того, існують виплати працівнику, гарантовані державою. їх склад залежить від того, у якому навчальному закладі навчають працівника.

Витрати підприємства при навчанні працівника у ПТЗ. Навчання у ПТЗ без відриву від виробництва проводять за однією з форм: вечірньою, очно-заочною, дистанційною та екстернатною. Працівники, які навчаються, відвідують заняття у неробочий час. їм установлюють скорочений робочий тиждень або скорочений робочий день зі збереженням зарплати (ст. 208 КЗпП). Окрім того, тим, хто навчається на вечірніх відділеннях ПТЗ, належить додаткова оплачувана відпустка для підготовки та складання іспитів. Її загальна тривалість —35 календарних днів протягом навчального року (ст. 213 КЗпП та ст. 14 Закону про відпустки). Для працівників, які навчаються у ПТЗ за іншими формами навчання, законодавством додаткову відпустку не передбачено.

Витрати підприємства при навчанні працівника у ВНЗ. Студенту до початку навчального процесу надсилають довідку-виклик на заняття (сесію). її він надає керівництву підприємства разом із заявою на додаткову оплачувану навчальну відпустку. Право на неї студентам ВНЗ з вечірньою та заочною формами навчання гарантовано ст. 216 КЗпП та ст. 15 Закону про відпустки. На тривалість згаданої відпустки впливають ступінь акредитації вузу, курс освіти та план сесії (установчі заняття, лабораторні роботи, заліки, іспити, держіспити, підготовка та захист дипломного проекту). їх ми наводили у нашій газеті № 42 за 2005 рік на стор. 10 — 12. Навчальні відпускні нараховують за схемою, визначеною Порядком № 100. Приклади їх розрахунку ви знайдете у газеті "Все про бухгалтерський облік" № 44 за 2006 рік.

Окрім відпускних, працівникам, які навчаються у ВНЗ на вечірніх та заочних відділеннях, оплачують 50% вартості проїзду до ВНЗ і назад 1 раз на рік на установчі заняття, для виконання лабораторних робіт, складання заліків та іспитів (ст. 219 КЗпП). В аналогічному розмірі оплачують проїзд для підготовки та захисту дипломного проекту (роботи) або складання держіспитів. Підставою для оплати проїзду буде заява працівника (разом з проїзними квитками) та розпорядження керівника здійснити виплату за ним. Для тих, хто навчається в ПТЗ, таких виплату законодавстві не передбачено.

Як бачите, витрати на підготовку та перепідготовку працівників підприємства за напрямом його госпдіяльності без відриву від виробництва у ВНЗ та ПТЗ різні. Для зручності ми їх зібрали в таблиці 1.

Таблиця 1



III. Навчання з відривом від виробництва
Тут на додаток до плати за навчання кожному працівнику, направленому на підготовку, перепідготовку та підвищення кваліфікації з відривом від виробництва забезпечуються мінімальні державні гарантії. Це збереження місця роботи (посади) та виплати, передбачені законодавством. Останні розшифровані у п. 1 постанови № 695:
1) середня зарплата;
2) вартість проїзду до місця навчання і назад;
3) добові за кожний день перебування у дорозі в розмірі, установленому законодавством для службових відряджень;
4) вартість проживання.

У постанові № 695 також сказано, що ногороднім працівникам у першому місяці навчання потрібно виплачувати добові (у розмірі, передбаченому законодавством). А у наступних місяцях до закінчення строку навчання тим, у кого зарплата менше 6 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, виплачують стипендію у розмірі 20% добових. Думаємо, сьогодні ця норма застаріла. Адже на час розробки та прийняття даного документа мінімальна зарплата становила 15 грн., а сума 6 НМДГ була і залишилася еквівалентною 102 грн. (17 грн. х 6). Разом з тим незалежно від розміру посадового окладу в Україні кожному працівнику гарантована мінімальна зарплата. З 1 липня 2006 року вона дорівнює 375 грн., тобто значно перевищує 102 грн. Отже, виплата такої стипендії у сучасних умовах абсолютно нереальна.

Оформлюють направлення працівника на навчання з відривом від виробництва так само, як і відрядження.

IV. Бухгалтерський облік
Витрати на підготовку, перепідготовку та підвищення кваліфікації працівників, виходячи з П(С)БО 16 "Витрати", визнають витратами поточного періоду. Збирають їх на відповідному рахунку у залежності від виду навчання. Так, вартість підвищення кваліфікації збільшить Дт рахунків 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут" у залежності від того, кваліфікацію працівника якого структурного підрозділу підприємства підвищують.

А ось витрати на підготовку та перепідготовку рекомендуємо збирати у Дт субрахунка 949"Інші витрати операційної діяльності".

V. Податковий облік
Тут відіграє роль не тип навчального закладу (ПТЗ чи ВНЗ), а вид витрат.

Податок на прибуток. Як відомо, з 01.01.06 р. абз. З пп. 5.4.2 Закону про прибуток діє у новій редакції. Тепер згідно з ним "вищати платника податку, пов'язані з професійною підготовкою, навчанням, перепідготовкою або підвищенням кваліфікації осіб, які перебувають у трудових відносинах з таким платником податку; витрати на навчання та (або) професійну підготовку у вітчизняних вищих та професійно-технічних навчальних закладах інших осіб, які не перебувають з таким платником податку у трудових відносинах, але уклали з ним письмову угоду (договір, контракт) про взяті ними зобов'язання відпрацювати у платника податку після закінчення вищого та (або) професійно-технічного навчального закладу та отримання спеціальності (кваліфікації) не менше трьох років; витрати на організацію навчально-виробничої практики за профілем основної діяльності платника податку або в структурних підрозділах, що забезпечують його господарську діяльність, осіб, які навчаються у вищих та професійно-технічних навчальних закладах", включають до валових витрат у сумі, що не перевищує 3% фонду оплати праці звітного періоду. До названої дати до валових витрат у межах 2% фонду оплати праці звітного періоду відносили тільки витрати, пов'язані "...з професійною підготовкою або перепідготовкою за профілем такого платника податку фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку, в українських закладах освіти, за винятком фізичних осіб, пов'язаних з таким платником податку".

Виходить, зараз право на валові витрати (звісно, в межах 3%-вого ліміту) не залежить від того:
— у якому навчальному закладі навчається працівник — вітчизняному чи закордонному;
—-чиє він особою, пов'язаною з підприємством.

Згаданий 3%-вий ліміт за кожний звітний (податковий) період розраховують, дотримуючись принципу наростаючого підсумку. Суму витрат на навчання, понесених (нарахованих) у поточному році, що перевищила річний 3%-вий бар'єр, на наступний звітний (податковий) рік не переносять, тобто таке перевищення уже не потрапляє до валових витрат, оскільки Законом про прибуток такого не передбачено. Фонд оплати праці за звітний період для розрахунку валововитратного обмеження визначають згідно зі ст. 2 Закону про оплату праці.

Звернімо увагу ще на один нюанс. У частині навчальних валових витрат Закон про прибуток говорить саме про витрати, пов'язані з професійною підготовкою, перепідготовкою, навчанням працівників підприємства та підвищенням кваліфікації. Вище ми називали витрати, які, окрім плати за навчання, може нести підприємство при підготовці та перепідготовці працівників. Чи означає це, що всі такі витрати повинні опинитися у валових витратах у межах встановленого ліміту як пов'язані з навчанням? На наш погляд, лімітувати слід лише плату за навчання, що перераховується навчальному закладу.

Відпускні входять до фонду оплати праці й виплачуються за рахунок коштів, призначених на оплату праці (ст. 23 Закону про відпустки). Тому ми вважаємо, що вони збільшують валові витрати за пп. 5.6.1 Закону про прибуток у повному обсязі. Аналогічну думку висловлювали і спеціалісти Держкомпідприємництва в листі від 09.06.03 р. № 34282. Обов'язкові внески на соціальні заходи, нараховані у випадках збереження середнього заробітку працівника, направленого на навчання, включать до валових витрат на підставі пп. 5.7.1 Закону про прибуток.

Витрати на відшкодування проїзду працівника до ВНЗ і назад у межах 50% вартості при навчанні без відриву від виробництва зараховують до валових за пп. 5.6.2 Закону про прибуток, оскільки це виплати, гарантовані державою, які підприємство зобов'язане проводити за будь-яких обставин. За цією ж нормою збільшують валові витрати на суму добових, вартості проїзду та проживання, що виплачуються відповідно до постанови № 695 при навчанні з відривом від виробництва. Можливо, когось занепокоїть назва наведених витрат. Адже по своїй суті вони ідентичні витратам на відрядження і можна вирішити, що у складі валових їх потрібно обліковувати за пп. 5.4.8 Закону про прибуток. Однак у ситуації, що розглядається, джерело їх походження — не відрядження працівника, а гарантії держави, передбачені ст. 122 КЗпП, ст. 12 Закону про оплату праці та постановою № 695. Тому і керуватися необхідно саме пп. 5.6.2 Закону про прибуток.

До того ж не забувайте, що за пп. 5.3.9 Закону про прибуток у валових витратах немає місця витратам, не підтвердженим відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами. Крім того, за абз. 4 пп. 5.4.2 Закону про прибуток підприємство зобов'язане доводити, що витрати на навчання працівників пов'язані з його основною діяльністю.

У декларації з податку на прибуток підприємства плату за навчання працівників (у межах 3%-вого ліміту) обліковують при розрахунку показника рядка 04.13.

ПДВ. Як говорить пп. 5.1.3 Закону про ПДВ, від цього податку звільнено постачання "послуг з дошкільного виховання, початкової, середньої, професійно-технічної та вищої освіти закладами, які мають спеціальний дозвіл (ліцензію) на поставку таких послуг, незалежно від їх організаційно-правового статусу та форми власності, згідно з переліком таких послуг, визначеним Кабінетом Міністрів України..."

Такий перелік встановлено постановою КМУ "Про затвердження переліку послуг з виховання та навчання, операції з надання яких звільняються від обкладення податком на додану вартість" від 08.06.05 р. № 435. У ньому ми знаходимо послуги усіх видів освітньої діяльності, які надають ПТЗ та ВНЗ (у тому числі отримання вищої та післядипломної освіти). Тому плата за навчання не містить ПДВ, і про податковий кредит тут не може бути й мови.

Деякі витрати з навчання працівників з відривом від виробництва містять ПДВ (вартість проїзду та проживання, передбачені постановою № 695). Оскільки вони пов'язані з госпдіяльністю підприємства, то сплачений ПДВ, на наш погляд, можна віднести до податкового кредиту за пп. 7.4.1 Закону про ПДВ у повному обсязі за умови, що ви здійснюєте операції, які обкладаються ПДВ. За наявності госпоперацій, які не обкладаються цим податком та/або звільнені від нього, потрібно діяти відповідно до пп. пп. 7.4.2 та 7.4.3 Закону про ПДВ. Зрозуміло, право на податковий кредит повинно бути підтверджене документами, зазначеними у пп. 7.2.6 Закону про ПДВ.

Податок з доходів фізосіб. Для правильного оподаткування суми плати за навчання його види потрібно розділити на 2 групи:
1) підготовка та перепідготовка;
2) підвищення кваліфікації.

Відповідно до пп. 4.3.20 Закону про доходи плату за підготовку та перепідготовку не включають до загального місячного чи річного оподатковуваного доходу працівника у сумі, що дорівнює місячному прожитковому мінімуму, діючому для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженому на 1,4 та округленому до найближчих 10 гривень у розрахунку на кожен повний чи неповний місяць підготовки чи перепідготовки такої найманої особи, якщо:

1) плату за підготовку (перепідготовку) роботодавець перерахував на користь навчального закладу (яким є і ПТЗ, і ВНЗ);
2) навчання проводять за профілем діяльності підприємства або у зв'язку з його загальними виробничими потребами;
3) працівник після закінчення навчання відпрацює на підприємстві не менше двох років.

У випадку невиконання хоча б однієї з умов або при перевищенні місячної плати за навчання граничної суми необхідно розрахувати податок з доходів за п. 3.4 Закону про доходи. А саме: нараховуючи доход у негрошовій формі, об'єкт оподаткування визначають виходячи із звичайної ціни, помноженої на коефіцієнт: К = 100:(100 -13). Такий натуральний доход збільшують ще й на суму ПДВ (зрозуміло, коли підприємство, яке нараховує доход, — платник цього податку). Однак оскільки вартість послуг з навчання не містить ПДВ (пп. 5.1.3 Закону про ПДВ) і підприємство його не платить, то податок з доходів за необхідності обчислюють тільки виходячи із суми перевищення, помноженої на коефіцієнт 1,14943.

До бюджету податок з оподатковуваних доходів платять одночасно з перерахуванням грошей навчальному закладу (пп. 8.1.2 Закону про доходи). Пенсійний збір та внески до соцфондів на вартість навчання, що обкладається податком з доходів, не нараховують і з неї не утримують.

Із платою за підвищення кваліфікації картина інша. Тут існує важливе та спірне питання: чи можна вважати доходом працівника вартість курсів підвищення кваліфікації? У пп. 4.3.20 Закону про доходи йдеться виключно про підготовку та перепідготовку фізособи, які за своїм змістом суттєво відрізняються від підвищення кваліфікації. Останнє передбачає лише удосконалення знань та навиків за уже наявною професією. Тоді як перші спрямовані на оволодіння абсолютно новими спеціальностями. Отже, тут дана норма нам не підійде.

Тоді можна вирішити, що підвищення кваліфікації — благо працівника, і потрібно збільшити його доход на повну суму плати за підвищення кваліфікації та утримати податок з доходів (див. п. 1.1 та п. 3.4 Закону про доходи).

Думаємо, це нелогічно. Адже підвищення кваліфікації працівника для підприємства — виробнича необхідність. Користь від неї для його госпдіяльності безперечна. Постійно з'являються нові, більш якісні технології. І щоб отримувати більше прибутку, потрібно йти в ногу з часом: опановувати найновіші (такі, що відповідають вимогам часу) способи виготовлення того чи іншого предмета, надання тих чи інших послуг. Прикладів навколо нас безліч. Ще 10 — 12 років тому мало хто чув, наприклад, про технологію нарощування волосся. А сьогодні її може опанувати будь-який суб'єкт підприємницької діяльності. Звичайно ж, для виконання такої роботи, окрім хорошої техніки, потрібен кваліфікований перукар-модельєр. Знаючи останні тенденції у створенні зачісок, безумовно, він залучить до салону краси нових клієнтів та зможе утримати постійних, тобто буде приносити підприємству доход.

Більше того, підвищення кваліфікації працівників буває не тільки добровільним, але й обов'язковим. Наприклад, бухгалтери ломбардів та інших фінансових установ, відповідно до пп. "а" п. 3.1 Професійних вимог, повинні підвищувати кваліфікації за формою "спеціалізація" за програмами, погодженими з Держфінпослуг.

Якщо провізор на курсах підвищення кваліфікації довідався про аналоги існуючих медичних препаратів або про розробку, застосування та дію нових ліків, чи можна отриману інформацію вважати додатковим благом та утримувати податок з доходів? Тим більше що нею він поділиться з колегами, з клієнтами, яких переконає купити новий препарат, і тим самим принесе доход підприємству. Побачити тут особисте благо працівника вельми складно. А чи можна оцінити додаткове благо, отримане на курсах підвищення кваліфікації учителем? Словом, питання є...

Без сумніву, нам дуже хотілося б навести аргумент із спеціального Закону про доходи на користь не обкладення податком з доходів вартості, сплаченої за підвищення кваліфікації працівника... Але, як не сумно, його там немає.

Є лише лист ДПАУ від 30.04.04 р. № 7944/7/17-3117, де висловлено ось яку думку: "Оскільки метою проведення підготовки чи перепідготовки працівників є створення інтелектуального потенціалу підприємства для досягнення цим же підприємством значних позитивних результатів у здійснюваній господарській діяльності, витрати підприємства, пов'язані з професійною підготовкою, перепідготовкою або підвищенням кваліфікації працівників за профілем діяльності такого підприємства, є витратами на виробничі цілі, що пов'язані з господарською діяльністю підприємства, і не вважаються особистими доходами (додатковим благом) працівників".

Звідси можна зробити висновок, що плату за підвищення кваліфікації працівника не можна визнати джерелом для податку з доходів фізособи (хоча в листі ще зазначено і плату за підготовку та перепідготовку, порядок оподаткування яких у Законі про доходи виписано чітко). Але, знову-таки, залізного законодавчого підтвердження даного висновку немає. Тому ми радимо керівництву підприємств, що розділяє думку про необкладання податком з доходів плати за підвищення кваліфікації працівників письмово звернутися за роз'ясненням до ДПАУ на підставі пп. 4.4.2 Закону № 2181. І якщо ви одержите аналогічну відповідь, у вас буде підстава не обкладати податком з доходів плату за підвищення кваліфікації працівника.

Відпускні за час складання іспитів у ПТЗ або сесії у ВНЗ обкладають податком з доходів, пенсійним збором та внесками до соцфондів у загальновстановленому порядку.

На суму компенсації 50% вартості проїзду до місця навчання і назад, гарантовану державою та виплачувану при навчанні без відриву від виробництва, збільшують місячний доход фізособи та обкладають податком з доходів на загальних підставах.

Оскільки по своїй суті виплати працівнику, направленому на навчання з відривом від виробництва (на проїзд до місця навчання і назад, проживання у гуртожитку та добові в межах норм, установлених законодавством), аналогічні витратам на відрядження, то їх суми, на наше переконання, не обкладають податком з доходів фізосіб за пп. 4.3.2 Закону про доходи. Аналогічну думку висловлювали і спеціалісти ДПАУ в листі від 12.02.04 р. № 982/6/17-3216.

Витрати на підготовку, перепідготовку, навчання та підвищення кваліфікації працівників підприємства за спеціальностями, НЕ пов'язаними з профілем його діяльності (і, значить з його госпдіяльністю), валових витрат не збільшують. Разом з тим їх визнають доходом фізособи і завжди обкладають податком з доходів.

Тепер перейдемо до прикладів.

Приклад 1
Навчання працівника у ВНЗ без відриву від виробництва
ТОВ "Ромашка" (м. Умань) уклало договір з університетом (м. Київ) на навчання інспектора відділу кадрів І. А. Гриценка за спеціальністю "правознавство". Форма навчання — заочна. Вартість — 700 грн. на місяць (без ПДВ). У серпні 2006 року (сесія проходитиме з 02.09.06 р. по 30.09.06 р.) підприємство заплатило одразу за 5 місяців (тобто 3500 грн.). Фонд оплати праці ТОВ "Ромашка" за 3 квартали 2006 року склав 85000 грн., за рік— 118000 грн. Місячний оклад І. А. Гриценка дорівнює 1200 грн. Сума перевищення суми, що не обкладається податком з доходів фізосіб, за місяць — 20 грн. (700 грн. -680 грн.), за семестр — 100 грн. (20 грн.х5 місяців). Визначимо базу обкладання податком з доходів: 100 грн. х х 1,14943 = 114,94 грн.

Крім того, підприємство відшкодувало працівнику 50% вартості проїзду до Києва і назад, сума — 84 грн., у т. ч. ПДВ — 12 грн. За час сесії І. А. Гриценку нарахували відпускні — 2370 грн.

Інших витрат на навчання у 2006 році у підприємства не було.

У бухгалтерському та податковому обліку ТОВ "Ромашка" наведені витрати відображають так (див. таблицю 2):



Приклад 2
Підвищення кваліфікації працівника (навчання з відривом від виробництва)
У червні 2006 року ПТ ломбард "Славутич" (м. Бердичів) направило головного бухгалтера на підвищення кваліфікації у ВНЗ м. Києва строком на 25 днів. По закінченні курсів він отримав свідоцтво про підвищення кваліфікації.

Працівнику видали аванс у сумі 2350 грн., у т. ч.:
— добові (25 грн./доб. х 25 діб = 625 грн.);
— на проїзд (200 грн.);
— на проживання у готелі (1500 грн.).

Вартість навчання — 3800 грн. (без ПДВ) оплатили з банківського рахунка підприємства. За півріччя фонд оплати праці на підприємстві склав 55000 грн., за З квартали — 84000 грн., а за рік— 112000 грн.

Підприємство отримало роз'яснення із ДПАУ про те, що плата за підвищення кваліфікації не є особистим доходом працівника, і прийняло рішення не обкладати її податком з доходів.

Які записи слід зробити в бухгалтерському та податковому обліку, покажемо в таблиці 3 (див. стор. 15).



І останнє. У найближчих номерах нашої газети ми розповімо про облік витрат на навчання працівників за кордоном та навчанням осіб, які не перебувають з підприємством у трудових відносинах.

Список використаних нормативно-правових актів:
1. ЦКУ — Цивільний кодекс України.
2. КЗпП — Кодекс законів про працю України.
3. Закон про прибуток— Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.
4. Закон про ПДВ — Закон України "Про податок на додану вартість" від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.
5. Закон про доходи — Закон України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22.05.03 p. № 889-IV.
6. Закон про відпустки — Закон України "Про відпустки" від 15.11.96 р. № 504/96-ВР.
7. Закон про оплату праці — Закон України "Про оплату праці" від 24.03.95 р. № 108/95-ВР.
8. Закон про освіту — Закон України "Про освіту" від 23.05.91 р. № 1060-ХІІ.
9. Закон про вищу освіту— Закон України "Про вищу освіту" від 17.01.02 р. № 2984-ІМ.
10. Закон про профтехосвіту — Закон України "Про професійно-технічну освіту" від 10.02.98 р. № 103/98-ВР.
11. Закон №2181 — Закон України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000 р. №21 ІІІ.
12. Порядок № 100 — Порядок обчислення Середньої заробітної плати, затверджений постановою КМУ від 08.02.95 р. № 100.
13. Постанова № 695 — постанова КМУ "Про гарантії працівників, які направляються для підвищення кваліфікації, підготовки, перепідготовки, навчання інших професій з відривом від виробництва" від 28.06.97 р. № 695.
14. Професійні вимоги — Професійні вимоги до керівників та головних бухгалтерів фінансових установ, затверджені розпорядженням Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 13.07.04 р. №1590.
Тетяна Дроздова