Анализ финансовой отчетности

Облік розрахунків із підзвітними особами

ЗАГАЛЬНІ ПОЛОЖЕННЯ Податок на прибуток Якщо працівник купує за рахунок підзвітних сум товари, оплачує послуги (роботи) за дорученням підприємства і такі витрати пов'язані з госпдіяльністю підприємства, то їх включають до валових витрат на підставі пп. 5.2.1 Закону про прибуток. Вартість товарно-матеріальних цінностей, придбаних підзвітною особою, потрапляє до валових витрат і в подальшому підлягає перерахунку згідно з п. 5.9 Закону про прибуток. Що стосується витрат на відрядження, то їх обліковують у валових витратах, якщо вони: — пов'язані з госпдіяльністю; — підтверджені документально. Перелік документів, які можуть підтвердити зв'язок відрядження з госпдіяльністю, визначений у пп. 5.4.8 Закону про прибуток. Це: — запрошення сторони, що приймає, діяльність якої збігається з діяльністю підприємства; — укладений договір (контракт); — інші документи, що встановлюють або засвідчують бажання установити цивільно-правові відносини; — документи, що підтверджують участь у переговорах, конференціях або симпозіумах, що проводяться за тематикою, ідентичною з госпдіяльністю підприємства.

Закону про прибуток. Це:
— запрошення сторони, що приймає, діяльність якої збігається з діяльністю підприємства;
— укладений договір (контракт);
— інші документи, що встановлюють або засвідчують бажання установити цивільно-правові відносини;
— документи, що підтверджують участь у переговорах, конференціях або симпозіумах, що проводяться за тематикою, ідентичною з госпдіяльністю підприємства.

Правильно організувати документальне оформлення відрядження допоможе Інструкція № 59:
1) оформити наказ (розпорядження) керівника;
2) видати посвідчення про відрядження, форма якого затверджена наказом ДПАУ від 28.07.97 р. № 260, проставивши у ньому позначку про вибуття з підприємства;
3) зробити запис у Журналі реєстрації посвідчень про відрядження, форма якого наведена в додатку до Інструкції № 59;
4) скласти кошторис витрат на відрядження (обов'язково тільки для закордонних відряджень).

Згідно з пп. 5.4.8 Закону про прибуток до валових відносять витрати на відрядження працівників (у тому числі сумісників) і членів керівних органів підприємства, а саме: затрати на проїзд (включаючи перевезення багажу) як до місця відрядження і назад, так і в місці відрядження, оплату вартості проживання в готелях, а також включені до таких рахунків витрати на харчування або побутові послуги (прання, чищення, ремонт і прасування одягу, взуття або білизни), наймання інших житлових приміщень, на телефонні рахунки, оформлення закордонних паспортів, дозволу на в'їзд (виїзд), обов'язкове страхування, усний і письмовий переклади, а також інші документально оформлені витрати, пов'язані з правилами в'їзду і перебування в місці відрядження, утому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв'язку зі здійсненням таких витрат.

Зазначені витрати можуть бути включені до складу валових витрат підприємства тільки за наявності підтвердних документів. Останні працівник додає до Звіту про використання коштів, наданих на відрядження або під звіт, форма якого затверджена наказом ДПАУ від 19.09.03 р. №440.

Тепер про кілька особливостей щодо конкретних витрат відрядженого працівника.

Наприклад, Мінфін вважає, що не включають до валових витрат суми за квитанціями з камери схову, послугами якої скористався відряджений працівник (лист від 17.08.05 р. № 31 -03173-07/8/17365).

Витрати на проїзду маршрутці відрядженого працівника до іншого населеного пункту включають до валових витрат на загальних підставах, звичайно, за наявності транспортного квитка. Також до валових витрат потрапляють витрати на проїзд у маршрутці за місцем відрядження на підставі підтвердних документів і відповідно до маршруту, схваленого керівником (якщо це відрядження по Україні) (див. лист ДПАУ від 12.07.06 р. № 13098/7/15-0317). Докладніше про те, чому витрати відрядженого на чартерні авіарейси дозволено помістити до валових витрат, ви прочитаєте в газеті "Все про бухгалтерський облік" № 96 за 2004 рік.

При відрядженнях по Україні до валових витрат можуть входити затрати на бронювання місця у готелі у розмірі, що не перевищує 50% його вартості за добу (п. 1.6 p. I Інструкції № 59).

Ми вважаємо, що підтвердити документально витрати з найму квартири у фізособи-непідприємця буде дуже складно.

Добові витрати відносять до валових в межах норм, встановлених постановою № 663. При цьому в посвідченні про відрядження працівника повинні бути відмітки (стояти підписи і печатки) сторони, що відправляє, і сторони, що приймає. Винятки — відрядження до приватного підприємця, який на законних підставах не має печатки: за такими посвідченнями про відрядження підприємство вправі відобразити валові витрати (щоправда, з таким висновком не згоден Мінфін (його листи від31.12.04р. № 31 -03170-07-10/24030 та від 17.08.05 р. № 31-03173-07-18/17365)). Крім того, при поїздках за кордон підприємство, що приймає, не завжди ставить відмітки у посвідченні про відрядження. Типова ситуація — при поїздках у країни, з якими встановлений повний прикордонний митний контроль. Однак тоді до авансового звіту відрядженого працівника додають ксерокопії відповідних сторінок закордонного паспорту, засвідчені відділом кадрів або головбухом (п. 1.15 р. II Інструкції № 59). Для розрахунку добових за нормами для закордонних поїздок у такі країни орієнтуються на печатки у закордонному паспорті, інші дні переміщення територією України оплачують, відповідно, за іншими нормами, обумовленими для відряджень по Україні (п. 1.7 р. II Інструкції № 59).

Якщо ж працівник їде в країну, з якою не встановлений або спрощений прикордонний контроль, не робить пересадок або зупинок, то добові йому відшкодовують* за всі дні (включаючи день вибуття і день прибуття в Україну) за нормами закордонних відряджень (абз. "р" п. 1.7 р. II Інструкції № 59).

Наведемо розміри добових, затверджені постановою № 663, у таблиці (див. стор. 83).



Якщо працівник у той самий день повертається з одного відрядження і відбуває в інше, то добові йому виплачують не в подвійному розмірі, а в звичайному порядку — за одну добу (див. лист Мінфіну України від 29.12.05 р. № 31 -18030-07-25/28711).

На наш погляд, валові витрати за закордонним відрядженням відображають на дату затвердження Звіту в сумі балансової вартості витраченої працівником валюти (пп. 7.3.2 Закону про прибуток).

Конкретніше про добові за кордон. У цілому їх розмір не може бути меншим за норми, встановлені для кожної країни, що перелічені в додатку до постанови №663 (п. 111 постанови № 663). Однак до валових витрат добові відносять у розмірі балансової вартості виданої валюти, але не більше граничних сум, встановлених у гривнях постановою № 663 (див. таблицю вище). Наприклад, якщо в рахунок готелю не входить харчування, то гранична норма добових за відрядженнями за кордон (у будь-яку країну), яка може потрапити до валових витрат, становить 280 грн.

ПДВ
Суму ПДВ, яку підприємство має право включити до податкового кредиту, слід підтвердити податковою накладною. Але є і винятки, які необхідно знати при відображенні витрат, зазнаних через підзвітну особу.

Відповідно до пп. 7.2.6 Закону про ПДВ підставою для відображення податкового кредиту без податкової накладної визнають:
— транспортні квитки, готельні рахунки, рахунки за послуги зв'язку, інші послуги, вартість яких встановлюють за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму ПДВ та індивідуальний податковий номер продавця;
— касові чеки, які містять суму поставлених товарів (послуг), загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера (очевидно, РРО), але без зазначення податкового номера продавця). При цьому загальна сума поставлених товарів (послуг) з метою включення до податкового кредиту не може перевищувати 200 грн. на день (без урахування ПДВ);
— товарний чек або інший розрахунковий (платіжний) документ, що підтверджує прийняття готівкового платежу постачальником (ут. ч. і банківськими платіжними картками). Такий документ має містити загальну суму платежу, суму ПДВ та індивідуальний податковий номер постачальника. Зокрема, сюди належить і чек РРО. Загальна сума платежу одному постачальнику на день (незалежно від кількості платіжних документів) не може перевищувати 10000 грн. (з урахуванням ПДВ). Кількість постачальників на день для цих цілей не обмежена.

До речі, зверніть увагу на квитанцію за формою ЛУ-99к, яка підтверджує витрати відрядженого на користування постільною білизною в потягах. Вона вважається платіжним документом, але не є касовим чеком. Тому якщо у квитанції виділена сума ПДВ, то підприємство вправі включити її до податкового кредиту тільки тоді, коли у квитанції проставлений індивідуальний податковий номер постачальника.

Тривалий час залишалося актуальним питання про нарахування ПДВ при купівлі послуг закордонних готелів. На щастя, ДПАУ роз'яснила ситуацію ліберально: платник, який відправив свого працівника за кордон, не є податковим агентом закордонних готелів і ПДВ не нараховує (лист ДПАУ від 31.12.05 р. № 26268/ 7/16-1117 у газеті "Все про бухгалтерський облік" №23 за 2006 рік).

Податок з доходів
Понаднормативні добові


Добові в межах норм не обкладають податком з доходів на підставі пп. 4.3.2 Закону про доходи. А ось понаднормативні добові підлягають оподаткуванню.

Відповідно до п. 3.15 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату України від 13.01.04 р. № 5, витрати на відрядження (добові (у повному обсязі), вартість проїзду, витрати з наймання житлового приміщення) не входять до фонду оплати праці. Звідси випливає, що добові понад встановлені постановою № 663 норми прирівнюються з метою оподаткування до додаткового блага, одержаного від роботодавця.

Податок з доходів із цих сум утримують за ставкою 13% (з 01.01.07 р. — 15%) без зменшення на внесок на соціальне страхування і суми податкових соціальних пільг. Суму понаднормативних добових не обкладають внесками до Пенсійного та інших фондів соціального страхування.

Доходом понаднормативні добові визнають, на нашу думку, в день затвердження авансового звіту. А значить, якщо працівнику видали аванс до поїздки, то податок з доходів слід перерахувати протягом банківського дня, наступного за днем затвердження авансового звіту.

Якщо аванс не видавали, а розраховуються з працівником після відрядження, то податок сплачують:
— при виплаті доходу з виручки роботодавця — протягом наступного робочого дня після такої виплати (пп. 8.1.4 Закону про доходи)***
— якщо гроші на виплату добових надійшли до каси з банківського рахунка — в день одержання коштів у банку (пп. 8.1.2 Закону про доходи);
— якщо підприємство затримує виплату відрядних — протягом ЗО календарних днів після місяця, в якому затвердили авансовий звіт.

Оформлення закордонного паспорта
З позиції ДПАУ, витрати підприємства на оформлення паспорта громадянина України для виїзду за кордон для працівника — додаткове благо, вони обкладаються податком з доходів (див. лист ДПАУ від 12.04.05 р. № 3064/ 6/17-3116). Наша позиція інша— див. газету "Все про бухгалтерський облік" № 68 за 2005 рік.

Своєчасно не повернені підзвітні суми
Працівник зобов'язаний повернути кошти, що залишилися невикористаними, протягом 3 банківських днів, наступних за днем, у якому він повернувся з відрядження або завершив виконання окремої цивільно-правової дії за рахунок роботодавця (наприклад, щось купував для господарських потреб).

Якщо працівник у відрядженні розраховувався готівкою, знятою з його платіжної картки (підприємство перерахувало відрядні на картку), то строк повернення не-повернених сум такий самий — 3 дні. Якщо ж працівник у відрядженні здійснював безготівкові розрахунки за допомогою банківської платіжної картки, то строк повернення відсувається до 10 днів після повернення з відрядження, а за рішенням керівника за наявності поважних причин може бути подовжений до 20 днів (пп. 9.10.4 Закону про доходи).

Якщо встановлені строки порушено, але працівник повернув гроші в звітному місяці (на який припадає останній день граничного строку), тоз працівника стягують штрафу розмірі 15% від неповернених сум (пп. 9.10.3 Закону про доходи).

Якщо працівник не повертає коштів до закінчення звітного місяця, то додатково з працівника утримують ще й податок з доходів із суми таких неповернених коштів. При цьому об'єкт оподаткування обчислюють, застосовуючи коефіцієнт з п. 3.4 Закону про доходи.

Приклад
Співробітник повернувся з відрядження 14 червня 2006 року. Згідно з авансовим звітом залишок невикористаних сум становить 50 грн. Зазначену суму він повернув:
1)26 червня 2006 року;
2) 3 липня 2006 року.

У першому випадку працівник повернув гроші до кінця звітного періоду, але з порушенням 3-денного строку, тому з нього стягують штраф у розмірі 7,50 грн. (50 грн. х 15%).

У другій ситуації борг не повернено до кінця звітного місяця, тому з працівника стягують штраф — 7,50 грн. (50 грн. х 15%) і додатково утримують податок з доходів — 7,47 грн. ((50 грн. х 1,1494) х 13%).

Якщо у подальшому працівник сплачує борг, то ні штраф, ні утриману з нього суму податку йому не повертають. Як вчинити, якщо не повернули залишку авансу в інвалюті, ви можете прочитати в газеті "Все про бухгалтерський облік" № 29 за 2006 р. на стор. 22.

Бухгалтерський облік
Для відображення розрахунків із підзвітними особами використовують однойменний субрахунок 372 "Розрахунки з підзвітними особами": за дебетом — видача коштів під звіт, за кредитом — списання з підзвітної особи затверджених сум і повернення залишку невикористаних підзвітних сум до каси підприємства.

При відображенні витрат на відрядження за кордон може виникнути питання, як показувати в бухобліку курсові різниці, адже аванс видають в інвалюті. Відповідно до П(С)БО 21 заборгованість підзвітної особи за отриманим нею авансом на відрядження можна вважати немонетарною статтею. У зв'язку з цим у бухобліку суму авансу відображають за курсом НБУ, що діяв на дату його видачі, і надалі не перераховують на кінець звітного періоду. Витрати, зазнані у валюті згідно зі звітом, відображають у бухобліку за курсом НБУ, що діяв на дату видачі авансу.

Якщо працівник повертає до каси залишок невикористаної валюти, то суму валюти оприбутковують за курсом НБУ на дату її внесення. Курсову різницю за сумою невикористаної валюти, що повертається, включають або в доходи (позитивна різниця), або відносять до витрат (від'ємна різниця) підприємства. Якщо для розрахунку з відрядженим необхідно виплатити додаткові кошти понад аванс, роблять це в національній валюті України за офіційним курсом НБУ на день погашення заборгованості, але не пізніше третього банківського дня після затвердження керівником авансового звіту (п. 17 р. II Інструкції № 59).

Список використаних нормативно-правових актів:
1. Закон про доходи — Закон України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22.05.03 p. № 889-IV.
2. Постанова № 663 — постанова КМУ "Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України і за кордон" від 23.04.99 р. № 663.
3. Інструкція № 59 — Інструкція про службові відрядження в межах України і за кордон, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 13.03.98 р. № 59.
4. П(С)БО 21 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів", затверджене наказом Мінфіну України від 10.08.2000 р. № 193.