Анализ финансовой отчетности

Обслуговування комп'ютерних програм: бухгалтерський і податковий облік

Відображення в бухгалтерському і податковому обліку придбання комп'ютерних програм (КП) ми вже розглядали на сторінках нашого видання. Сьогодні поговоримо про інші господарські операції з КП — від їх настроювання до заміни. Настроювання КП "Коробкові" версії КП часто треба налагоджувати під конкретне підприємство. Йдеться про одержання платником податків супутніх продажу КП послуг, без яких програмний продукт немає сенсу вводити в експлуатацію, оскільки його не можна використати за прямим призначенням. Згідно з п. 11 П(С)БО 8 "Нематеріальні активи" витрати на доведення КП, визнаних у бухобліку нематеріальними активами, до стану, у якому вони придатні для використання за призначенням, збільшують первісну вартість таких активів (КП). Якщо ж "коробкові" версії КП, що придбаваються, не визнано в бухобліку підприємства-одержувача нематеріальним активом, а віднесено до витрат поточного періоду, то й затрати на їх настроювання також включають до витрат.

У податковому обліку ситуація не настільки однозначна. Ані з визначення основних фондів (далі — ОФ) (пп. 8.2.1 Закону про прибуток), ані з переліку витрат, що підлягають амортизації (пп. 8.1.2 Закону про прибуток), і затрат, що збільшують балансову вартість групи ОФ при їх купівлі (пп. 8.4.1 Закону про прибуток), взагалі-то прямо не випливає, що витрати на настроювання КП збільшують балансову вартість ОФ. І апелювати тут до бухгалтерських нормативів некоректно. Тому деякі спеціалісти радять сміливим платникам податків відносити вартість послуг з настроювання до валових витрат на підставі пп. 5.2.1 Закону про прибуток.

Скажемо відверто, що висновок цей не безперечний. Якщо настроювання пов'язане з введенням КП в експлуатацію (здійснюється до цієї події), рекомендуємо розглядати затрати на нього як інші витрати, понесені у зв'язку з придбанням КП, і збільшувати на них балансову вартість групи 4 ОФ. Звичайно, тільки за умови, що КП підпадає під визначення ОФ. Тобто коли витрати на "доексплуатаційне" настроювання разом з витратами на купівлю КП перевищують 1000 грн. і КП планують використовувати в госпдіяльності підприємства довше, ніж 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію (абз. 1 пп. 8.2.1 Закону про прибуток).

Коли ж витрати на згадане настроювання плюс вартість придбання КП не дотягують до 1000 грн., за абз. 2 пп. 8.2.1 Закону про прибуток їх відносять до валових у загальному порядку і обліковують для цілей перерахунку за п. 5.9 Закону про прибуток.

Витрати на подальше (поточне) настроювання КП під специфіку підприємства включають до валових на підставі пп. 5.2.1 Закону про прибуток.

Супровід (обслуговування) КП
Під супроводом (обслуговуванням) розуміють послуги щодо підтримання КП у працездатному (актуальному) стані, не пов'язані з удосконаленням КП, підвищенням його можливостей і строку служби. Надають послуги із супроводу, як правило, постачальники КП. Прикладом можна назвати послуги з періодичного оновлення інформаційно-пошукових, довідкових систем, консультації з питань використання КП тощо.

Згідно з абз. 2 п. 18 П(С)БО 8 витрати на підтримання нематактиву в робочому стані для одержання первісно визначеного розміру майбутніх економічних вигід від його використання (якими, по суті, і є витрати на супровід КП, визнаних нематеріальним активом) включають до витрат звітного періоду. Аналогічну норму для основних засобів (наприклад, апаратне забезпечення з OEM-версією) містить п. 15 П(С)БО 7 "Основні засоби".

Отож, будь-які витрати на супровід (обслуговування) КП у бухобліку включають до витрат звітного періоду.

У податковому обліку витрати на супровід (обслуговування) КП відносять до валових на підставі пп. 5.2.1 Закону про прибуток.

Поліпшення, доопрацювання, модернізація (ап-грейд), оновлення версії, заміна КП
Із вище перелічених видів перетворень (змін) КП виділимо дві групи:
1) поліпшення, доопрацювання, модернізація (апгрейд);
2) оновлення версії, заміна.

Перша група перетворень пов'язана зі зміною (доробкою) існуючої версії КП. Друга— це вилучення (ліквідація) старої версії та встановлення нової.

Будь-які перетворення (удосконалення) існуючої версії КП (перша група перетворень), визнаної в бухобліку нематактивом, що підвищують її можливості або строк використання і сприяють збільшенню первісно очікуваних майбутніх економічних вигід, збільшують первісну вартість КП (п. 18 П(С)БО 8). Таку саму норму з приводу основних засобів (наприклад, апаратне забезпечення з OEM-версією) містить п. 14 П(С)БО 7.

Якщо поліпшення відповідають названим критеріям, їх вартість збільшує в бухобліку витрати поточного періоду.

До витрат відносимо і вартість будь-яких поліпшень КП, не визнаних у бухгалтерському обліку підприємства-одержувача нематеріальним активом чи основним засобом, вартість придбання яких потрапила при купівлі до витрат звітного періоду.

У податковому обліку витрати на будь-які удосконалення КП (відображені у складі 4-ї групи ОФ) можна включити до валових у межах 10% валововитратного ліміту, передбаченого абз. 1 пп. 8.7.1 Закону про прибуток для витрат на поліпшення ОФ. Надлімітні суми розподіляють і збільшують балансову вартість груп ОФ згідно з абз. 2 пп. 8.7.1 Закону про прибуток.

Вартість удосконалень КП, витрати на придбання яких не перевищували 1000 грн. і які заабз. 2 пп. 8.2.1 Закону про прибуток опинилися у складі витрат, включають до валових витрат відповідно до пп. 5.2.1 Закону про прибуток.

Вивчимо другу групу перетворень — оновлення версії, заміна КП.

У бухобліку стару версію "коробкових" КП, визнаних нематеріальним активом, списують із балансу (її залишкову вартість відносять до витрат поточного періоду). Нову ж оприбутковують у загальному порядку.

Заміну КП, проведених у бухобліку як основні засоби (наприклад, OEM-версії КП), відображаємо згідно з п. 14 і п. 35 П(С)БО7 — зменшуємо залишкову вартість об'єкта основних засобів (апаратного забезпечення з ОЕМ-версією) у зв'язку з його частковою ліквідацією шляхом зменшення первісної вартості та зносу об'єкта на суму первісної вартості й зносу його ліквідованої частини (це буває проблематично, оскільки вартість OEM-версії, що вилучається, може бути не відома). У той же час збільшуємо первісну вартість об'єкта на вартість нової версії КП (п. 14 П(С)БО 7).

Хоча є й інший варіант відображення нових КП у бухобліку при заміні OEM-версії— визнання нової версії нематеріальним активом (або витратами звітного періоду залежно від дотримання умов визнання об'єкта)

На вибір варіанта впливають головним чином умови договору на оновлення, заміну КП. Якщо в ньому прямо записано, що відбувається оновлення чи заміна старої OEM-версії, вибираємо перший варіант. Якщо ж підприємство оновлює, змінює КП за договором, не пов'язаним з договором на купівлю комп'ютера з попередньо встановленою на ньому (старою) ОЕМ-версією (тобто фактично це не оновлення OEM-версії, а купівля нової "коробкової"), вибираємо другий варіант.

У податковому обліку ліквідацію КП, закріплених у складі 4-ї групи ОФ, не відображають. Тому у разі ліквідації старої версії КП її вартість продовжує амортизуватися (пп. 8.4.6 Закону про прибуток). Немає, на наш погляд, підстав і для коригування валових витрат при списанні КП (у зв'язку з оновленням версії або заміною), відправленої раніше до валових витрат за абз. 2 пп. 8.2.1 Закону про прибуток.

Купівлю нової версії відображають у податковому обліку у загальному порядку.

Перед вами числовий приклад (суми умовні), що ілюструє податковий і бухгалтерський облік обслуговування КП у підприємства-одержувача.







Список використаних нормативно-правових актів:
1. Закон про прибуток — Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.
2. Закон про ПДВ — Закон України "Про податок на додану вартість" від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.
Олександр Золотухін