Анализ финансовой отчетности

Харчування працівників на підприємстві: облік та оподаткування

Харчування працівників на підприємстві — тема, актуальна не тільки для промислових гігантів, що вже давно утримують на своїх балансах точки громадського харчування. Останнім часом керівники навіть порівняно невеличких фірм прагнуть створити для своїх працівників такі умови праці, які б максимально відповідали всім сучасним стандартам, забезпечували найбільшу продуктивність праці та соціальну захищеність працівників. Мета нашої консультації — висвітлити облік та оподаткування подібних операцій. Почнемо з того, що харчування працівників розділяють на два види: обов'язкове— передбачене законодавством — і добровільне. Форми його організації найрізноманітніші — від утримання підприємством власних їдалень або буфетів до перепродажу своїм працівникам обідів, куплених у сторонніх осіб (кафе, приватних підприємців тощо). Цінова політика так само індивідуальна: десь працівники оплачують частину вартості харчування, десь — повністю, а комусь воно взагалі дістається безкоштовно. Своїми нюансами вирізняється ситуація, коли харчування — це свого роду соціальна гарантія, що надається роботодавцями за колективним договором. Не дивно, що бухгалтерів хвилює безліч питань, викликаних оподаткуванням даних операцій, на яких ми і зупинимося докладніше. Відразу зауважимо, що нижче йтиметься про добровільне харчування. А про організацію та оподаткування обов'язкового харчування ми розповімо в іншій статті.

1. Зобов'язання з харчування працівників закріплено у колдоговорі (або індивідуально в трудових договорах). Тоді можливі два варіанти:
а) роботодавець оплачує харчування:
— придбаває обіди для працівників у закладі громадського харчування;
— утримує власну їдальню, буфет тощо, в якій годує працівників;
б) працівнику встановлюють доплату на харчування.

2. Обов'язку харчувати працівників у колдоговорі немає. А тут найпоширеніші такі підваріанти:
а) підприємство бере на себе всі витрати з харчування працівників у власному пункті харчування (всіх або конкретних осіб за їх заявами);
б) працівник харчується на підприємстві, оплачуючи повну вартість;
в) найманій особі виплачують допомогу на харчування, яку він витрачає на свій розсуд.

ЯКЩО ХАРЧУВАННЯ ЗАКРІПЛЕНО В КОЛДОГОВОРІ
Визначення зарплатного харчування

Коли роботодавець покладає на свої плечі харчування працівників — це не що інше, як соціальна гарантія трудовому колективу. Зазвичай її закріплюють у колдоговорі у розділі, присвяченому соціальним гарантіям. Тут особливо важливо усвідомити ось що. У колдоговорі не варто згадувати те, що обіцяне подібним чином харчування відносять до зарплати. Адже, як сказано у ст. 1 Закону про оплату праці, зарплата — це "винагорода, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку за трудовим договором власник або уповноважений ним орган виплачує працівникові за виконану ним роботу (тут і далі виділено авт. — О. Б.)". Упевнені, що виконаний обсяг робіт навіть за суттю не можна пов'язувати з наданим працівнику харчуванням (для зарплати такий зв'язок обов'язковий).

Під соціальною гарантією ми розуміємо виплату, встановлену за домовленістю сторін і діючу для всіх працівників рівною мірою (якщо інше не передбачено колдоговором), тільки на тій підставі, що положення колдоговору стосуються всіх працюючих на підприємстві осіб. Більш того, зарахувавши харчування до зарплати, вам доведеться стежити за тим, щоб не порушити ст. 23 Закону про оплату праці, а точніше норми про зарплату в натуральній формі. Ось що в ній записано: "Колективним договором, як виняток, може бути передбачено часткову виплату заробітної плати натурою (за цінами не вище собівартості) у розмірі, що не перевищує ЗО відсотків нарахованої за місяць, у тих галузях або за тими професіями, де така виплата, еквівалентна за вартістю оплаті праці у грошовому виразі, є звичайною або бажаною для працівників, крім товарів, перелік яких встановлюється Кабінетом Міністрів України".

Отже, краще називати обіцяне харчування соціальною виплатою — це нічого не змінить в оподаткуванні, але позбавить вас обмеження зі ст. 23 Закону про оплату праці.

Особливості оподаткування зарплатного харчування
Чому ми стверджуємо, що з метою оподаткування нічого не зміниться? Та тому що податкова і всі соцфонди прирівнюватимуть харчування-соцвиплату до зарплати. Все просто. Як відомо, визначальною ознакою при включенні тих чи інших витрат до бази для сплати соц-нарахувань (утримань) вважають належність їх до витрат на оплату праці. Єдиний документ, що на сьогодні містить деталізований перелік зарплатних витрат, — Інструкція № 5. І ось згідно з її пп. 2.3.4 до складу інших заохочувальних і компенсаційних виплат (а значить, і до складу фонду оплати праці) входять"виплати соціального характеру в грошовій і натуральній формі: ...оплата або дотації на харчування працівників, у тому числі в їдальнях, буфетах, профілакторіях". Звичайно, правильність такого розширеного трактування в питаннях сплати соцвнесків можна оспорити. Хоча б посилаючись нате, що у п. 1.1 Інструкції № 5 прямо сказано: "вона не застосовується для визначення складових фонду оплати праці як бази (об'єкта) для нарахування внесків до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування". Але ж, як показує практика, представників контролюючих органів дана особливість не бентежить. І саме цю Інструкцію вони беруть за еталон через відсутність іншого документа, який би деталізував склад зарплати.

Тому нижче ми змушені будемо відштовхуватися від того, що витрати на харчування працівників відносять до фонду оплати праці виключно з метою оподаткування (обчислення соцвнесків). Але й тут дозволимо собі застереження: подібний підхід припустимий, коли у колективному (трудовому) договорі згадуються зобов'язання роботодавця з харчування працівників. Інакше включати харчування до Складу витрат на оплату праці не можна, бо тоді зникає навіть умовний зарплатний характер. Загалом треба чітко розрізняти варіанти, коли роботодавець зобов'язаний здійснити виплату (харчування передбачене в колективному або в трудовому договорі) і коли він робить це добровільно (харчування надають за індивідуальною заявою працівника без будь-яких вказівок у трудовому або колективному договорі чи суто за рішенням роботодавця).

Податок на прибуток і ПДВ (якщо підприємство - їх платник)
Нарахування зобов'язань з надання харчування

Особливості визначення складу валових витрат на оплату праці регулює пп. 5.6.1 Закону про прибуток. Завдяки йому, до них, крім витрат на виплату основної і допзарплати, відносять ще й "будь-які інші виплати в грошовій або натуральній формі, встановлені за домовленістю сторін". Значить, якщо "домовленість" про харчування буде чітко зафіксована у колективному або в трудовому договорі — положення пп. 5.6.1 Закону про прибуток будуть виконані. Тобто витрати підприємства щодо такого харчування можна включати до валових. Примітно, що питання про включення тих чи інших виплат до валових витрат на підставі Інструкції № 5 однозначно закрито податківцями. Так, у своєму листі від 29.07.04 р. № 14211/ 7/15-1117 вони заявили проте, що Інструкція № 5 слугує "єдиним нормативним документом, що визначає склад коштів, що включаються до фонду оплати праці". Аналогічного висновку ДПАУ дійшла й у листах від 09.08.04 р. № 6683/6/15-1116 і від 03.02.05 р. № 670/ч/15-1114.

Валові витрати виникатимуть на підставі документів, що підтверджують кількість і вартість харчування, одержаного кожним співробітником протягом звітного періоду (відомостей харчування, отоварених талонів тощо). Однак цим податкові особливості зарплатного харчування не обмежуються. Тому окремо розглянемо податковий облік різних варіантів.

Харчування за рахунок підприємства через заклади громадського харчування
Ми маємо на увазі купівлю та реалізацію послуг харчування за талонами. Припустимо, у розділі колдоговору "Соціальні гарантії" роботодавець зобов'язався щомісяця забезпечувати працівників безкоштовним харчуванням в обумовленому закладі громадського харчування і встановив місячну норму— 20 комплексних обідів на людину. У свою чергу, підприємство (як замовник послуг) укладає із закладом громадського харчування (припустимо, кафе) договір на надання послуг із; забезпечення харчуванням працівників. Роботодавець перераховує кафе гроші, натомість одержує талони, які й роздає працівникам. Останні місяць харчуються, а після його закінчення підприємство і кафе звіряють кількість спожитих обідів за кожним працівником та оформляють акт.

Податок на прибуток. За цих умов треба визнати, що, з точки зору оподаткування, підприємство надає (перепродає) своїм працівникам послуги з харчування, попередньо закуплені в кафе. Причому відбувається залік заборгованості працівника за обіди в рахунок нарахованого в якості зарплати харчування. Як ми говорили, формально воно входить до фонду оплати праці). Тобто згідно з п. 1.19 Закону про прибуток маємо справу з бартером.

У підсумку в податковому обліку витрати на придбання послуг харчування в кафе (без ПДВ) потраплять до валових (за актами виконаних робіт, іншими первинними документами, які будуть оформлені з відповідною організацією) на підставі пп. 5.2.1 Закону про прибуток (з урахуванням пп. 11.2.3 Закону про прибуток і, за необхідності, "звичайноцінових" обмежень з його пп. 7.4.2 і пп. 7.4.3).

Вартість наданих працівникам обідів включають до валового доходу за пп. 4.1.1 Закону про прибуток. Оскільки йдеться про бартер, не забудьте, що при формуванні валового доходу діє пп. 7.1.1 Закону гідо прибуток, з якого випливає, що "доходи та витрати від, здійснення товарообмінних (бартерних) операцій визначаються виходячи з договірної ціни такої операції, але не нижчої за звичайні ціни". Зазвичай підприємство продбаває послуги з харчування та реалізує їх працівникам за однією й тією ж ціною. А значить, здебільшого податкова рівновага за цими операціями дотримується.

Податок на додану вартість. Тут все доволі просто. Вважаємо, що передбачене колдоговором харчування прямо пов'язане з госпдіяльністю підприємства. А в даній ситуації ми маємо справу ще й з перепродажем послуг з харчування, внаслідок чого підприємство одержує доход. Тому треба керуватися загальними нормами Закону про ПДВ. Тобто сума вхідного ПДВ, сплачена (нарахована) підприємством в оплаті вартості харчування (зрозуміло, як і до така є), потрапляє до податкового кредиту за пп. 7.4.1 Закону про ПДВ. Зрозуміло, тільки якщо постачальники виписали податкові накладні і інші первинні документи, що дають право на податковий кредит, —див. пп. 7.2.6 Закону про ПДВ).

Потім на вартість поставленого своїм співробітникам харчування підприємство нараховує податкові зобов'язання з ПДВ. Базою для такого нарахування буде вартість харчування, але не нижче за його звичайну ціну (п. 4.1, п. 4.2 Закону про ПДВ). При купівлі обідів у сторонніх осіб звичайними цінами найчастіше виступають ціни придбання.

Харчування в їдальні підприємства
Коли співробітники харчуються у власній їдальні (буфеті) підприємства, то потрібно правильно організувати і вести облік витрат на купівлю продуктів, ^приготування страв тощо. Але ось що цікаво. Коли йдеться саме про зарплатне харчування, роботодавцю треба буде організувати поіменний облік. Це необхідно, щоб безпомилково нарахувати "з'їдені" доходи — одержані працівниками протягом звітного періоду обіди. Робити це можна по-різному, так що проявіть фантазію. Одна із найзручніших форм — талона: працівнику видають на зазначений період потрібну кількість талонів (довільної форми, яку розробляє саме підприємство), а він обмінює їх у місці харчування на свої обіди. Надалі отоварені талони повертають до бухгалтерії підприємства, де за ними проведуть належні нарахування.

Податок на прибуток. Крім описаних вище особливостей надання (продажу) обідів працівникам, харчування у власній їдальні має одну відмінність. Треба пам'ятати про пп. 5.4.9 Закону про прибуток: до валових витрат можуть бути включені витрати на утримання, експлуатацію та забезпечення основної діяльності приміщень, що використовуються платником податків для організації харчування його працівників (крім капітальних витрат, що підлягають амортизації). Щоправда, стосується це тільки "об'єктів соціальної інфраструктури, що перебували на балансі та утримувалися за рахунок такого платника податку на момент набрання чинності цим Законом". Тобто станом на 1 липня 1997 року.

Тим, у кого є об'єкти соціальної інфраструктури (зокрема, їдальні тощо), які знаходилися на балансі та утримувалися платником податків ще до 1 липня 1997 року, слід взяти до уваги п. 5 р. II Закону № 1957: "витрати, пов'язані із забезпеченням основної діяльності об'єктів соціальної інфраструктури, визначених у підпункті 5.4.9, ... включаються до складу валових витрат платника податку у розмірі 50 відсотків від суми понесених витрат до моменту передачі таких об'єктів і пунктів на баланс відповідного бюджету або їх приватизації згідно із законом".

Тут виникає питання: які саме витрати мають потрапляти у підприємства під описане обмеження? Чи стосується це якимось чином вартості страв, що виготовляються для своїх працівників у таких приміщеннях? Вважаємо, ні. Підпункт 5.4.9 Закону про прибуток слід читати буквально. Тобто всі ті обмеження, про які він розповідає, поширюються лише на приміщення, де організовано харчування співробітників, і не стосуються витрат безпосередньо на виготовлення страв у цих приміщеннях. При такому розкладі у підприємства у валових зможуть "осісти", по-перше, всі витрати на виготовлення страв, по-Друге — всі витрати на утримання та експлуатацію приміщень і, по-третє, 50% витрат на забезпечення основної діяльності об'єкта. Звичайно, крім витрат, які підлягають амортизації. Докладніше про це ви можете прочитати у статті "Утримання та експлуатація об'єктів соціальної інфраструктури: бухгалтерський та податковий облік", опублікованій у № 15 за 2004 рік, стор. 25 —- 27. А за фактом споживання готових страв працівниками роботодавець відображає валовий доход у порядку, описаному нами вище.

А чи зможуть підприємства, в яких такі об'єкти з'явилися після названої дати, довести валововитратність згаданих вище витрат? Гадаємо, всі шанси відстояти це є. Адже все-таки йдеться про госпдіяльність підприємства (фактично воно продає обіди за бартером, тож одержує доход). Добру службу, звичайно ж, послужить і посилання на соцвиплату харчуванням у колдоговорі.

Що ж стосується думки контролерів з цього питання, то її ви можете з'ясувати, звернувшись до них за індивідуальним податковим роз'ясненням.

Врахуйте, обмеження з пп. 5.4.9 Закону про прибуток працюють лише тоді, коли приміщення — частина соціальної інфраструктури підприємства. Інакше кажучи, використовується суто для забезпечення харчування співробітників цього підприємства. Якщо в такому пункті харчування обідають за плату ще й сторонні особи (фактично ведеться окрема комерційна діяльність з метою одержання доходу— звичайно, за наявності всіх необхідних дозволів), то й пп. 5.4.9 Закону про прибуток до нього не застосовують. У результаті його витрати у загальному порядку (пп. 5.2.1 Закону про прибуток) формуватимуть валові витрати такого підприємства як пов'язані з його госпдіяльнютю. А всі доходи такого підрозділу, у тому числі пов'язані з харчуванням власних співробітників, на загальних підставах потраплятимуть до валового доходу.

Податок на додану вартість. Тут все відбувається за описаною вище схемою. Суму вхідного ПДВ, сплачену (нараховану) підприємством у витратах на виготовлення обідів (при закупівлі сировини тощо), на утримання та експлуатацію пункту харчування, відносять до податкового кредиту за загальним правилом пп. 7.4.1 Закону про ПДВ. Звичайно, тільки на підставі наданих постачальниками податкових накладних (інших первинних документів, що дають право на податковий кредит, —див. пп. 7.2.6 Закону про ПДВ).

Крім того, навіть якщо підприємство відображає у валових лише 50% витрат на забезпечення основної діяльності приміщень, що використовуються для організації харчування працівників, до податкового кредиту, на наш погляд, воно може помістити всю суму ПДВ, сплачену (нараховану) у таких витратах. Адже з 31.03.05 p., коли почали діяти поправки у пп. 7.4.1 Закону про ПДВ, сума податкового кредиту вже не прив'язана у відсотковому відношенні до валових витрат.

На вартість поставленого своїм співробітникам харчування підприємство нараховує податкові зобов'язання з ПДВ. Базою для цього є вартість харчування, але не нижче за його звичайну ціну (п. 4.1, п. 4.2 Закону про ПДВ).

Доплата на харчування
Спираючись на ст. 97 Кодексу законів про працю, роботодавець вправі сам, за погодженням з трудовим колективом, встановлювати перелік доплат і надбавок на підприємстві. Традиційно всі подібні виплати закріплюють у розділі "Оплата праці" колективного договору або у Положенні про оплату праці. Тому цілком зрозуміло, що однією з таких доплат може бути "доплата на харчування". Це 100-відсоткові витрати на оплату праці. Єдина мета названої доплати — покрити витрати на харчування працівників. Явна її перевага — у роботодавця немає головного болю з податком на прибуток і ПДВ за операціями придбання (виготовлення) — видачі харчування. Адже тут немає перепродажу послуг з харчування (продажу харчування). Будуть просто валові витрати за фактом нарахування (виплати) доплати за пп. 5.6.1 За контролю про прибуток. Соціальні внески нараховують (утримують) у загальному порядку (як з будь-якої іншої частини зарплати) і відображають їх у валових витратах за пп. 5.7.1 Закону про прибуток.

Податок з доходів фізосіб (ПДФО)
Харчування за рахунок підприємства

Якщо бути послідовним, то в контексті Закону про доходи обіди, що надаються працівникам, — справжнє додаткове благо. Однак, як ми уже зазнавали, для ДПАУ зарплатна природа харчування за колдоговором очевидна. Отже, зазначивши обов'язок забезпечити його в колдоговорі (немає значення — у розділі "Соціальні виплати" чи "Оплата праці"), ви тим самим змушуєте себе обчислювати податок за правилами для зарплати.

У підсумку вартість даного харчування на загальних підставах включають до оподатковуваного доходу працівника як зарплату. До того ж тут треба врахувати не тільки п. 3.4 (стосується розрахунку об'єкта оподатковувань при негрошових доходах), але й п. 3.5 (у ньому сказано про те, що з об'єкта оподаткування, розрахованого згідно з п. 3.4, треба вирахувати соціальні утримання) Закону про доходи.

Відповідно до п. 3.4 Закону про доходи об'єкт обкладення податком з доходів дорівнює вартості харчування, збільшеній на спеціальний коефіцієнт (на сьогодні — 1,149425). До речі, доход встановлюють не просто виходячи зі звичайної ціни наданого працівнику харчування, а з урахуванням ПДВ, якщо підприємство — його платник.

Пояснимо на прикладі. Якщо підприємство — платник ПДВ за колективним договором (положенням про оплату праці, трудовим договором тощо) забезпечує своїх працівників харчуванням вартістю, припустимо, 10 гривень на день (і її купують без ПДВ, наприклад, у єдинника), то об'єкт обкладення ПДФО для працівника обчислюватимуть, базуючись на сумі 13,79 грн. ((10 + + 10 х 20%) х 1,149425 = 13,79). Якщо ж ціна харчування містить ПДВ (тобто її ціну формують із розрахунку 8,33 грн. плюс 20% ПДВ, всього — 10 грн.), то при визначенні об'єкта обкладення ПДФО необхідності додатково донараховувати ПДВ уже немає. Тоді об'єкт оподаткування для працівника буде: 10 грн. (вартість харчування з урахуванням ПДВ) х 1,149425, разом — 11,49 грн. Коли ж підприємство — неплатник ПДВ, то проблем у нього взагалі не виникне: ніякого збільшення звичайних цін на суму ПДВ для нього не передбачено.

Ще одне питання, з яким неодмінно зустрінуться підприємства, — строки перерахування ПДФО до бюджету. Адже у пп. 8.1.4 Закону про доходи говориться: якщо оподатковуваний доход виплачують у негрошовій формі, то податок спрямовують до бюджету "протягом банківського дня, наступного за днем такої виплати". Якщо буквально дотримуватися цієї норми, то перераховувати ПДФО в ситуації, що розглядається, треба в міру видачі обідів працівникам. Інакше кажучи, сьогодні поїли, а завтра сплатили податки. Однак виконувати це на практиці досить складно (треба постійно відстежу-вати кількість одержаного працівниками харчування і, відповідно, щодня обчислювати ПДФО). Водночас, коли годують за талонами, їх звичайно видають раз на місяць і в кінці перевіряють, як їх використали. Тому, на наш погляд, те, що працівник одержав (не одержав) доход, встановлять лише за результатами звіряння із закладом громадського харчування та підписання відповідного акта. Значить, і ПДФО слід перерахувати наступного дня після того, як буде визнано доход (підписано акт звіряння, виконання робіт). Саме такий підхід нам здається найправильнішим. Хоча не виключено, що у перевіряючих і тут можуть з'явитися питання.

А ось якщо харчування виробляють у власній їдальні, то щоденного перерахування податку навряд чи вдасться уникнути, навіть якщо задіяти талони.

Доплата на харчування
З такою виплатою все набагато простіше, ніж із натуральним харчуванням. її просто включають до складу оподатковуваного місячного доходу працівника як звичайну зарплату. А податок сплачують, одержуючи кошти у банку. Враховуючи, що така виплата може бути здійснена на початку місяця, суму доплати та перерахований з неї податок треба буде врахувати при оподаткуванні місячних зарплатних доходів працівника.

Соціальні внески
Оскільки в нашому випадку Інструкція № 5 харчування працівників відносить до витрат на оплату праці, то його вартість входить до бази для відповідних нарахувань та утримань до Пенсійного фонду та інших фондів соціального страхування. Про застосування тут натурального коефіцієнта варто сказати таке. На те, що його використовувати при нарахуванні працівникам негрошових доходів обов'язково, прямо вказують тільки п. 4.2 Інструкції № 16 (соцстрахування з тимчасової непрацездатності) і п. 5.12 Інструкції № 339 (соцстрахування на випадок безробіття). Тобто база для розрахунку названих внесків — той самий об'єкт обкладення ПДФО (див. вище).

Пенсійний фонд не вносив жодних змін до Інструкції № 21-1, обмежився лише листами. Позаторік їх з'явилося аж два: від 24.05.04 р. № 4843/04 і від 27.07.04 р. № 7132/ 04.1 в кожному пояснення: "якщо страхувальник нараховує доходи, які є об'єктом для нарахування внесків на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування, у формах, відмінних від грошової, то об'єкт оподаткування визначається з урахуванням норм, зазначених у пункті 3.4 статті 3 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб".

А ось Фонд страхування від нещасних випадків поки що мовчить. Хоча ми переконані — внески туди слід обчислювати аналогічно до внесків на страхування від непрацездатності та безробіття.

Таким чином, базою для розрахунку всіх соцвнесків виступає одна й та сама величина. Що стосується строку їх перерахування, то при натуральній (будь-якій негрошовій) оплаті праці це потрібно робити до:
— Пенсійного фонду — у день виплати (пп. 5.1.6 Інструкції № 21-1);
— Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві — не пізніше наступної дати після виплати (п. 4.12 Інструкції № 12);
— Фонду соціального страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності — не пізніше наступного дня після виплати (але так чи інакше — не пізніше дня, встановленого для виплати зарплати задругу частину місяця) (п. 4.6 Інструкції № 16).

За внесками до Фонду соціального страхування на випадок безробіття конкретної норми про натуроплату в Інструкції № 339 немає. Загальна вимога до строку їх сплати звучить так: "у день одержання роботодавцями в установах банків коштів на оплату праці".

Підсумуємо. Незважаючи на деяке розходження у гранично допустимих строках перерахування внесків з натуральних виплат, вважаємо за доцільне розраховуватися за ними в день натуральної виплати. Однак повторимося — одержання працівником доходу у разі харчування на стороні можна визнати виключно після того, як з підприємством громадського харчування буде підписано акт звірки наданого та спожитого харчування. Отже, віддня підписання і слід відштовхуватися, вважаючи його датою натуральної виплати. До речі, внески з вартості харчування доведеться заплатити раніше, ніж внески зі звичайної зарплати. Адже найчастіше акт звірки із закладом громадського харчування підписують раніше, ніж виплачують основну зарплату. При виплаті останньої остаточну суму внесків до сплати розраховують з усієї суми доходу працівника (зарплата + харчування) за мінусом раніше перерахованих внесків у частині вартості харчування.

Бухгалтерський облік
А зараз перейдемо до прикладу.

Приклад
Колективний договір передбачає забезпечення харчуванням на обід усіх працівників підприємства. Вартість придбаного підприємством (платником ПДВ) одного обіду (у кафе-єдинника) для співробітника — 12 грн. у день з ПДВ. У звітному місяці працівнику Іванову 1.1. нарахували зарплату в сумі 800 грн. Крім того, його забезпечували харчуванням протягом 15 робочих днів (відповідно до графіка роботи підприємства і наданої до бухгалтерії відомості харчування). Припустимо, що попередня оплата відбулася 1 червня, акт звіряння підписали ЗО червня і цим же днем провели зарплату за червень. Облік названих операцій покажемо в таблиці на стор. 11.

КОЛИ ПРО ХАРЧУВАННЯ В КОЛДОГОВОРІ ЖОДНОГО СЛОВА
Інші варіанти організації харчування на підприємстві найчастіше зводяться до різних комбінацій продажу обідів співробітникам. Причому буває навіть на безоплатній основі. Різниця лише в тому, як при цьому формуватимуть об'єкти обкладення податком на прибуток, ПДВ і ПДФО.

Податок на прибуток і ПДВ (якщо підприємство - їх платник)
Роботодавець несе всі витрати з харчування працівників у своїй їдальні

Підприємство навряд чи зможе включити вартість такого харчування до своїх валових витрат. Причина —



1 Оскільки кафе — єдинийк, то перераховану йому передоплату за харчування співробітників до валових витрат підприємства не включають (пп. 11.2.3 Закону про прибуток).
2 До валових витрат потрапляє вартість попередньої оплати харчування, отриманого працівником у кафе протягом місяця (без ПДВ). Та сама вартість буде включена у підприємства до валового доходу.
3 Тут 180 грн. — визнані витрати на оплату праці (за пп. 5.6.13акону про прибуток). Отже, те, щодо складу харчування (на яке ці 180 грн. витрачено) входить ПДВ, у даному разі ролі не відіграє.
4 1006,90 - 800 -180 = 26,90 грн. Зверніть увагу: дана проводка потрібна лише для того, щоб зібрати в обліку всю інформацію про доходи працівника. Адже у нашому прикладі при заповненні форми 1 -ДФ і звітності до соцфондів бухгалтер виходитиме з того, що доход працівника, нарахований йому за місяць, дорівнює 1006,90 грн.
5 Страховий тариф умовний.


відсутність прямих доказів його зв'язку з госпдіяльністю. По-перше, немає запису в колдоговорі (а значить, немає й зобов'язань перед трудовим колективом), по-друге, відсутня будь-яка компенсація з боку працівника.

Як наслідок, будь-який прояв лояльності до однієї або декількох найманих осіб, втілений у безкоштовному харчуванні, може бути розцінений як тимчасове явище і жест доброї волі. Така дія, найімовірніше, буде визнана фінансуванням їх особистих потреб за пп. 5.3.1 Закону про прибуток. З тих самих причин підприємство-ПДВшник не одержить права на податковий кредит. А ось податкові зобов'язання з ПДВ виникнуть виходячи зі звичайних цін спожитих страв, які при будь-якій безкоштовній передачі. Валовий доход же (на думку спеціалістів редакції газети "все про бухгалтерський облік") дорівнюватиме нулю (докладніше про це можна дізнатися з коментарю до рішення ВГСУ, див. газету "все про бухгалтерський облік" № 87 за 2005 рік, стор. 4, а також із коментарю редакції до листа ДПАУ від 03.04.06 р. № 3422/6/15-0316, опублікованого у № 50 за 2006 р., стор. 20).

Окремо скажемо про розглянутий нами вище пп. 5.4.9 Закону про прибуток. Як ви пам'ятаєте, у ньому, зокрема, йдеться про валововитратність затрат на утримання, експлуатацію та забезпечення основної діяльності (крім капітальних витрат, які підлягають амортизації) приміщень, в яких харчуються працівники. Припустимо, прямих доказів зв'язку харчування з госпдіяльністю в колдоговорі немає (відсутній запис про обов'язковість). Чи може роботодавець використовувати положення названого підпункту (з урахуванням обмеження, передбаченого п. 5 р. II Закону № 1957)? На наш погляд, так. Адже пп. 5.4.9 Закону про прибуток не згадує про госпдіяльність. Головне, що годують працівників і що об'єкти соцінфраструктури відповідають наведеним у ньому критеріям. А трудові відносини визначає не Закон про прибуток, а усний або письмовий трудовий договір.

Працівник харчується на підприємстві повністю за свій рахунок
Коли працівник компенсує підприємству всю вартість обідів, ми маємо справу з продажем послуг з харчування. Це дає підстави говорити, що витрати на виготовлення обідів можуть бути включені до валових на підставі пп. 5.2.1 Закону про прибуток (з урахуванням пп. 11.2.3, і за необхідності, обмежень із пп. 7.4.2 і пп. 7.4.3 Закону про прибуток). Виникає і право на податковий кредит з ПДВ. Звичайно, якщо він підтверджений податковими накладними (іншими документами, що дають на нього право, — див. пп. 7.2.6 Закону про ПДВ).

А при переданні такого харчування працівникам виникає валовий доход, який обчислюють із вартості обідів, але не нижче за звичайні ціни (діють пп. 7.4.1 і пп. 7.4.3 Закону про прибуток). Крім того, за операціями поставки обідів нараховують податкові зобов'язання з ПДВ виходячи з договірної вартості страв, але не нижче за їх звичайну ціну (п. 4.1 Закону про ПДВ).

І ось ще: краще оплату харчування оформляти, утримуючи гроші із зарплати за заявою працівника (так звана виплата в рахунок зарплати). Тоді немає необхідності використовувати РРО (якщо підприємство стане одержувати компенсацію від працівника в готівковій формі, то без РРО не обійтися) і відпадають питання щодо патентування (торгівлі за готівковий розрахунок — а саме так можна розцінити операцію з продажу обідів своїм співробітникам — відносять до виду діяльності, що патентується).

Підприємство виплачує допомогу на харчування
У даній ситуації зв'язку між такою допомогою та оплатою праці немає. Тобто йдеться про фінансування особистих потреб працівників. Це означає, що валових витрат у підприємства не буде (пп. 5.3.1 Закону про прибуток).

Податок з доходів фізосіб і соціальні внески
Працівник харчується на підприємстві повністю за свій рахунок

Коли ми говоримо про оплату працівником повної вартості харчування, про доход не можна говорити в принципі. Відповідно, не може бути й мови про нарахування і утримання внесків до Пенсійного фонду та до інших соц-фондів. Те саме і для випадку, коли харчування повністю бере на себе підприємство. Адже подібні доходи, будучи незарплатними, не виступають об'єктом для їх визначення. Тут ми знову повертаємося до Інструкції № 5. Якщо за колдоговором роботодавець не зобов'язаний забезпечувати працівників харчуванням, але все-таки робить це, немає причин прив'язувати таке забезпечення з метою оподаткування до витрат на оплату праці.

А ось об'єкт обкладення ПДФО при повній оплаті підприємством визначають з урахуванням коефіцієнта із п. 3.4 Закону про доходи. Усю вартість харчування вважають додатковим благом, наданим працівнику, і обкладають податком з доходів, не забуваючи про згаданий коефіцієнт. За вимогами Закону про доходи податок перераховують не пізніше наступного дня віддати, коли було надано харчування.

Якщо ж частина харчування оплачується шляхом утримання із зарплати працівника, то в момент такого погашення відбувається виплата зарплати, у сумі, витраченій на харчування. Відповідно, ПДФО і соціальні внески, обчислені з такої суми, краще перерахувати у день, коли було проведено залік (див. вище). Із заробітку, що залишився, платежі будуть перераховані одночасно з одержанням коштів у банку на їх виплату.

Підприємство виплачує допомогу на харчування
Така допомога — доход працівника, не пов'язаний із зарплатою. З неї утримують податок з доходів (без застосування п. 3.4 ), перераховуючи його в день одержання коштів у банку. Соціальних внесків тут немає, оскільки дана виплата, як ми вже сказали, — не витрати на оплату праці.

Список використаних нормативно-правових актів:
1. Закон про прибуток— Закон України "Про оподаткування прибутку підприємств" у редакції від 22.05.97 р. № 283/97-ВР.
2. Закон № 1957— Закон України "Про внесення змін до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 01.07.04 р. № 1957-IV.
3. Закон про доходи — Закон України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22.05.03 p. № 889-IV.
4. Закон про ПДВ — Закон України "Про податок на додану вартість" від 03.04.97 р. № 168/97-ВР.
5. Інструкція №5— Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату України від 13.01.04 р. №5.
6. Інструкція № 12 — Інструкція про порядок перерахування, обліку та витрачання страхових коштів Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві і професійних захворювань України, затверджена постановою правління Фонду страхування від нещасних випадків від 20.04.01 р. № 12.
7. Інструкція № 16— Інструкція про порядок надходження, обліку та витрачання коштів Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності, затверджена постановою правління Фонду страхування від непрацездатності від 26.06.01 р. № 16.
8. Інструкція № 21-1 — Інструкція про порядок обчислення та сплати страхувальниками та застрахованими особами внесків на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування до Пенсійного фонду України, затверджена постановою правління Пенсійного фонду України від 19.12.03 р. № 21-1.
9. Інструкція № 339 — Інструкція про порядок обчислення та сплати внесків на загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття та обліку їх надходження до Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття, затверджена наказом Міністерства праці та соціальної політики України від 18.12.2000 р. № 339.
Олена Бондарева