Анализ финансовой отчетности

Зміст, об’єкти і суб’єкти надзвичайних подій у практиці діяльності суб’єктів господарювання

У даному розділі буде розглянуто значимість надзвичайних подій для національної економіки України, особливості їх структури та вплив на діяльність підприємств різних галузей, визначено сутність і економічний зміст категорій, пов’язаних з надзвичайними подіями. Критичний огляд джерел інформації дозволить виділити ознаки, за допомогою яких сформульовані дефініції, оцінити їх суттєвість і достатність для облікових, аудиторських і аналітичних процедур. Автор має намір довести, що існуючі визначення категорій ”надзвичайні події”, ”надзвичайні доходи”, ”надзвичайні витрати” в економічній літературі і нормативних документах мають ряд недоліків: 1. Нечітке визначення понять призводить до віднесення різними авторами до надзвичайних подій інших категорій. 2. Категорія „надзвичайна діяльність” не має визначення в економічній літературі, хоч і використовується. 3. Склад надзвичайних доходів і витрат по-різному трактується в різних джерелах інформації. 4. Класифікація надзвичайних подій для потреб обліку і аудиту є недосконалою. Класифікатор надзвичайних подій Міністерства України з питань надзвичайних ситуацій та у справах захисту населення від наслідків Чорнобильської катастрофи не можна використовувати для практики обліку і аудиту, оскільки він розроблений з точки зору державних відомств, які займаються ліквідацією надзвичайних подій і безпекою населення.
5. Не досліджено відмінність понять „надзвичайна ситуація”, „надзвичайна подія”, „ліквідація надзвичайних подій” і „ліквідація наслідків надзвичайних подій”, у зв’язку з чим у Положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку і звітності України виникає невідповідність змісту і форми у складі статей, які стосуються надзвичайних подій.
Передбачається побудова логічної схеми для вдосконалення змісту ключових термінів, основаної на принципах бухгалтерського обліку і аудиту. Досліджується застосування принципів бухгалтерського обліку і звітності щодо надзвичайних подій. Будуть сформульовані визначення категорій ”надзвичайні події”, ”надзвичайні доходи”, ”надзвичайні витрати”, „надзвичайна діяльність” як об’єктів бухгалтерського обліку і аналізу. Приділяється увага вивченню критеріїв, що дозволяють відокремити надзвичайні події від звичайних для потреб обліку підприємств народного господарства, а також оцінити, коли наслідки надзвичайних подій обов’язково повинні відображуватись в обліку і звітності.
Вдосконалення дефініцій надзвичайних подій не можливе без розробки класифікації надзвичайних подій, надзвичайних доходів і надзвичайних витрат, тому ми ставимо перед собою завдання опрацювати дане питання, оскільки облікові класифікаційні ознаки вищевказаних понять до цих пір не досліджувались.
Використання різних джерел коштів для ліквідації наслідків чи запобігання надзвичайних подій впливає на формування надзвичайних доходів підприємств і визначає особливості їх обліку і аудиту, тому ми пропонуємо розглянути можливості впливу на надзвичайну ситуацію державних структур, що розподіляють відповідні види резервів для ліквідації наслідків надзвичайних подій.
У результаті надзвичайних подій в Україні щоденно виникають надзвичайні ситуації, внаслідок яких знищуються матеріальні цінності, гинуть люди, ускладнюються умови виробництва. Ліквідація надзвичайних ситуацій та їх наслідків відволікає від основних процесів діяльності держави та підприємств кошти, матеріально-технічні засоби та інші ресурси, які були заплановані на інші заходи. Так, з 1997 року по 2000 рік внаслідок надзвичайних ситуацій природного та техногенного характеру завдано матеріальних збитків народному господарству на суму 3125 млн. грн. [1]. Відшкодування надзвичайних витрат підприємств відбувається в основному за рахунок державних коштів. Так, підприємства України у 2001 році отримали 2254,9 млн. грн. надзвичайних доходів [2, с.78], у 2002 році – 184,3 млн. грн. [3, с.179], а у 2003 році – 79,6 млн. грн. [4, с.175]. Необхідно зауважити, що постраждалі підприємства не в змозі за рахунок цих коштів відновити звичайну діяльність, оскільки, як видно з рис.1., їх надзвичайні витрати в останні роки перевищують надзвичайні доходи.

Рис.1. Динаміка надзвичайних доходів і витрат підприємств України у 2001- 2003 роках
Рис.1. Динаміка надзвичайних доходів і витрат підприємств України у 2001- 2003 роках


Перевищення надзвичайних доходів над надзвичайними витратами у 2001 році пояснюється надходженням надзвичайних доходів в рахунок покриття надзвичайних витрат минулих років. Не всі підприємства вважають необхідним відображати надзвичайні витрати у фінансовій звітності, оскільки не бачать можливості отримати надзвичайні доходи, а також через небажання керівництва декларувати зміну напрямків фінансових потоків, пов’язану з відновленням звичайної діяльності. Недоліки у визнаній методиці обліку надзвичайних подій також спричиняють труднощі для бухгалтерів.
Протягом всього періоду дослідження кількість надзвичайних ситуацій техногенного характеру перевищувала надзвичайні ситуації природного характеру (рис. 2). Причиною цього Міністерство України з питань надзвичайних ситуацій вважає те, що „Україна за насиченістю своєї території промисловими об'єктами у декілька разів перевищує розвинені європейські країни. Майже третину з них становлять потенційно небезпечні підприємства, пов'язані з виробництвом, переробкою та зберіганням сильнодіючих отруйних, вибухонебезпечних і вогненебезпечних речовин. Цілі промислові регіони є зонами з надзвичайно високим ступенем ризику виникнення аварій та катастроф техногенного походження. Цей ризик постійно зростає, оскільки рівень зносу обладнання більшості промислових підприємств наближається до критичного” [1].

Рис.2. Динаміка надзвичайних подій техногенного і природного характеру в Україні за період з 1997 по 2004 роки
Рис.2. Динаміка надзвичайних подій техногенного і природного характеру в Україні за період з 1997 по 2004 роки


Треба відзначити, що зменшення кількості надзвичайних подій деяким чином зумовлено застосуванням для їх визначення "Класифікатора надзвичайних ситуацій в Україні" нової редакції, введеного в дію у грудні 1998 року, а також змінами до нього у 2002 році [5].
Значна кількість надзвичайних подій техногенного характеру (аварій) в Україні стає причиною того, що багато підприємств щороку вимушені проводити надзвичайну діяльність. Підприємства потерпають також і від надзвичайних подій природного та іншого характеру. За даними Міністерства України з питань надзвичайних ситуацій [1], надзвичайні події об’єктового масштабу протягом останніх шести років складали у їх загальній кількості найбільшу частку (рис.3).
Так, у 1999 році питома вага надзвичайних подій об’єктового масштабу становила 79,5%, у 2000 році – 86,4%, у 2001 році – 89,6%, у 2002 році – 93,6%, у 2003 році – 57,8%, у 2004 році – 56,3%.

Рис.3. Структура надзвичайних подій в Україні за їх масштабом за період з 1999 по 2004 роки
Рис.3. Структура надзвичайних подій в Україні за їх масштабом за період з 1999 по 2004 роки


Це свідчить про можливість значно знизити кількість надзвичайних подій саме за рахунок зменшення екстраординарних ситуацій на об’єктовому рівні, а точніше – на рівні підприємств. У зв’язку з цим, актуальними видаються питання обліку і аудиту надзвичайної діяльності підприємств, що включатимуть облік і аудит операцій, пов’язаних із запобіганням та ліквідацією наслідків надзвичайної події.
Необхідно зауважити, що підприємства всіх галузей народного господарства мають надзвичайні витрати. Структура цих витрат у галузях народного господарства на протязі останніх років змінювалась незначно. Найбільша частка надзвичайних витрат здійснюється такими галузями, як сільське господарство, мисливство та лісове господарство, торгівля, промисловість [2, 3, 4]. Так, у 2003 році 87% надзвичайних витрат підприємств народного господарства припадали на долю сільського господарства, мисливства та лісового господарства (рис.4).

Рис.4. Структура надзвичайних витрат за галузями народного господарства України у 2003 році
Рис.4. Структура надзвичайних витрат за галузями народного господарства України у 2003 році


Необхідність подолання кризових ситуацій різноманітного походження вимагає враховувати надзвичайні події при розробці широкого кола питань не тільки економічних наук, але й філософських. Зокрема, розглядаючи філософський аспект надзвичайних подій, О.Данильян , В.Тараненко визначають, що „ця проблема стоїть у центрі уваги не тільки природознавчих наук, але й філософських”. Адже такі природні явища, як посуха, повені, землетруси, вулканічна активність можуть знищити результати людської діяльності і загальмувати розвиток суспільства [6, с.242]. П.Прибутько виділяє поняття екологічної філософії [7, с.102].
В економічній теорії на рівні макроекономіки розглядаються проблеми екологічної кризи. Такі автори, як С.Мочерний [8], В.Білик, М.Гузик, Р.Балакін [9], Л.Заглинська, А.Заглинський, М.Матусевич, І.Самборський [10] розглядають екологічні аспекти глобальних проблем.
На рівні мікроекономіки В.Сідун, Ю.Пономарьова, класифікуючи витрати за функціональним призначенням, виділяють серед них „витрати щодо надзвичайних подій”, а серед доходів за характером отримання – надзвичайні доходи [11, с.333]. М.Афанасьєв, А.Гончаров джерелом негативних впливів на економічну безпеку підприємства називають форс-мажорні обставини [12, с.380]. Л.Мельник, О.Карінцева, розглядаючи економічні властивості природних факторів, ігнорують їх вплив на мікроекономічні показники підприємства [13, с.412].
В останні роки в теорії управління виділено кризовий менеджмент або ризик-менеджмент, які включають управління надзвичайними подіями. Перевірку готовності підприємств протидіяти надзвичайним подіям називають кризовим аудитом. Значна увага на сучасному етапі приділяється розвитку екологічного аудиту. Що стосується виділення окремого напрямку у складі обліку – такого, як облік надзвичайної діяльності, то на сьогодні це є доцільним і сприятиме оперативному реагуванню на надзвичайні події, які спричиняють надзвичайні витрати і надзвичайні доходи, зменшенню зловживань під час надзвичайної діяльності, адекватному відображенню в обліку і звітності змін, викликаних надзвичайними подіями.
Джерела інформації для дослідження термінів, пов’язаних з надзвичайною діяльністю, можна поділити на дві частини: законодавство та наукова література. Терміни „надзвичайна подія”, „надзвичайна ситуація”, „надзвичайні доходи”, „надзвичайні витрати” зустрічаються у діючих державних законах, стандартах і нормативних документах більше 1000 раз. Термінологічний аналіз свідчить про те, що у 48 документах використано поняття „надзвичайна подія”, „надзвичайна ситуація” [14]. Але визначення даних понять наводиться у незначній частині законодавчих актів, причому зміст визначення одного і того ж поняття у різних документах може відрізнятись. Так, серед документів Кабінету Міністрів України є 14 угод, положень, постанов, програм, які оперують терміном „надзвичайна ситуація”, і 6 з них надають його визначення (таблиця 1.).

Таблиця 1. Термінологічний аналіз документів органів Державної влади
Таблиця 1. Термінологічний аналіз документів органів Державної влади


Як видно з таблиці 1, поняття „надзвичайна подія”, „надзвичайні доходи”, „надзвичайні витрати” використовуються у документах Міністерства фінансів України, зокрема у Положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку.
Розглянемо термінологію, яка є визначальною для сучасної національної економічної літератури. У Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 3 ”Звіт про фінансові результати” надана характеристика надзвичайної події як “події або операції, яка відрізняється від звичайної діяльності підприємства, та не очікується, що вона повторюватиметься періодично, або в кожному наступному звітному періоді”[15].
Недоліки наведеного визначення ми вбачаємо в тому, що надзвичайна подія взагалі не може бути пов’язана з будь-якою діяльністю підприємства, але впливає на кожний вид його діяльності. Надзвичайна подія не рівнозначна господарській операції, вона виникає як обставина, що порушує звичайну діяльність і спричиняє відповідні господарські операції. Тут підмінені поняття „надзвичайної діяльності” і „надзвичайної події”, які є за своєю суттю різні: надзвичайна подія не залежить від діяльності підприємства (крім випадків порушення техніки безпеки), а надзвичайна діяльність виникає як наслідок надзвичайної події, коли необхідно проводити певні заходи.
У Міжнародній Угоді між Кабінетом Міністрів України та Урядом Угорської Республіки про співробітництво та надання взаємної допомоги в галузі попередження надзвичайних ситуацій та ліквідації їх наслідків ототожнено поняття „надзвичайна подія” і „надзвичайна ситуація” [16]. Тлумачний словник визначає „ситуацію” як „сукупність умов і обставин, що створюють певне становище” [17]. Наводяться синоніми: стан, положення, обстановка. Подія трактується як „те, що відбувається або відбулося”, або як „сукупність взаємопов’язаних явищ, фактів суспільного життя, які становлять єдине ціле” [18]. Отже, ситуація виникає внаслідок певних подій і відносно події є вторинною, залежною.
Ототожнення понять „надзвичайна подія” і „надзвичайна ситуація” є логічно неправильним, оскільки надзвичайна ситуація – це становище, яке склалось на підприємстві, в галузі, регіоні чи країні у зв’язку з надзвичайною подією, що очікується, відбувається або вже здійснилась.
Таким чином, надзвичайна ситуація – поняття ширше, ніж надзвичайна подія. Надзвичайна подія є менш тривалою в часі, натомість надзвичайна ситуація може продовжуватись значний час, доки з причин, залежних або не залежних від людської діяльності, положення не зміниться. Пропонуємо схему, яка унаочнить вищенаведене (рис.5).

Рис.5. Модель взаємозв’язку надзвичайної ситуації і надзвичайної події
Рис.5. Модель взаємозв’язку надзвичайної ситуації і надзвичайної події


Згідно із Законом України „Про захист населення і територій від надзвичайних ситуацій техногенного і природного характеру” [19], ліквідація надзвичайної події визначається як проведення комплексу заходів, які включають аварійно-рятувальні та інші невідкладні роботи, спрямовані на припинення дії небезпечних факторів, рятування життя та збереження здоров’я людей, а також на локалізацію зон надзвичайної ситуації. Ці дії виконують аварійно-рятувальні служби. Що стосується підприємства-суб’єкта господарювання, яке знаходиться у зоні надзвичайної події, то згідно з законодавством, до його функцій не може входити ліквідація надзвичайної події. Ліквідація ж наслідків надзвичайної події для конкретного підприємства є необхідною для відновлення його звичайної діяльності, і має здійснюватись безпосередньо цим підприємством із залученням чи без додаткових джерел фінансування та трудових і матеріальних ресурсів.
Недоліки визначень категорії „надзвичайна ситуація” у законодавчих документах можна згрупувати таким чином.
1. Різні визначення одного терміну у документах органів державної влади.
2. Ототожнення різних понять (таких, як подія і ситуація).
3. У визначенні надзвичайної ситуації наводиться класифікація надзвичайних подій.
4. Не враховується можливість настання надзвичайної ситуації до того, як відбулась надзвичайна подія.
5. Терміни призначені для використання на макрорівні, рівні держави, а не на рівні підприємства.
Пропонуємо наступне визначення надзвичайної ситуації.
Надзвичайна ситуація – це становище, яке склалось на підприємстві, в галузі, регіоні чи країні у зв’язку з надзвичайною подією, яка очікується, відбувається або вже здійснилась.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3 ”Звіт про фінансові результати” [15], визначає критеріями для віднесення події до надзвичайної її рідкісність і незвичайний характер. Інших критеріїв у Положеннях бухгалтерського обліку не наводиться. Розглянемо інформацію, наведену щодо надзвичайних подій у Міжнародних стандартах бухгалтерського обліку, а також американські принципи обліку, декларовані у ГAAП [20]. У Міжнародних стандартах бухгалтерського обліку дано таке визначення екстраординарних статей: „екстраординарні статті – це дохід або витрати, які виникають у результаті події чи операції, що чітко відрізняються від звичайної діяльності підприємства. А значить не очікується, що вони повторюватимуться часто або регулярно” [21, с.134]. Включення до характеристики надзвичайної події терміну „операція” означає можливість штучного створення даної ситуації для підприємства. Але це протирічить концепції неочікуваності надзвичайної події. Аналогічно національним стандартам, основною ознакою екстраординарності статті є неочікуваність і нерегулярність події чи операції, що її спричиняє. МСБО наводять як приклад надзвичайної події експропріацію активів і стихійне лихо [21, с.136]. Але неконкретність формулювання так само спричиняє досить вільне трактування надзвичайної події та доходів і витрат, що виникають у зв’язку з ними.
Американський підхід до відображення надзвичайних статей в обліку і звітності характеризує FASB, згідно з положеннями якого до таких статей відносять незвичайні та випадкові за характером.
Незвичайність та випадковість характеру визначають таким чином:
1) незвичайність (unusual) – подія або угода, не пов’язана зі звичайною діяльністю підприємства (враховуючи середовище, в якому працює підприємство);
2) випадковість (infrequency of occurrence) – подія або угода, повторення яких неможливо очікувати в майбутньому (враховуючи середовище, в якому працює підприємство).
Крім того, в Положенні 30 надається перелік прибутків і збитків, які не повинні відображатись як надзвичайні, оскільки при їх незвичайному характері вони все ж можуть очікуватись внаслідок звичайної діяльності підприємства:
1) повне чи часткове списання дебіторської заборгованості, запасів, обладнання, призначеного до надання в оренду, відстрочка витрат на науково-дослідні роботи та інші нематеріальні активи;
2) інші прибутки чи збитки від продажу, відмови від майна, будівель або обладнання, що використовуються у виробничій діяльності;
3) прибутки чи збитки від ліквідації частини підприємства;
4) вплив страйків, включаючи страйки проти конкурентів чи основних постачальників;
5) коригування нарахувань по довгострокових контрактах.
Надзвичайні статті можна включати до діяльності, що продовжується або ж до діяльності, що припиняється.
Таким чином, FASB лише окреслює рамки, в яких визначається надзвичайна подія, не конкретизуючи її, а встановлюючи ознаки ідентифікації. Як приклад надзвичайних статей наводяться суттєві незастраховані збитки в результаті стихійного лиха або експропріації майна. Отже, концептуальні положення, наведені у FASB, декларують, що застраховані збитки можуть бути віднесені до надзвичайних витрат, а згідно з принципом відповідності – отримана страхова сума не відноситься до надзвичайних доходів. Натомість, ні МСБО, ні Положення (стандарти) бухгалтерського обліку і звітності України не визначають надзвичайні події як лише незастраховані. Цю позицію вважаємо більш доцільною, адже надзвичайна подія не перестає бути такою, не зважаючи на те, чи було здійснено страхування.
Відмінність МСБО у частині формулювання поняття „надзвичайна подія” від національних стандартів, полягає в тому, що у МСБО наводиться визначення не власне події, а лише статей фінансової звітності, викликаних нею. Викликати ці статті може подія, угода, операція (табл. 2).

Таблиця 2 Висвітлення поняття „надзвичайна подія” у МСБО, ГААП США, положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку і звітності України
Таблиця 2 Висвітлення поняття „надзвичайна подія” у МСБО, ГААП США, положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку і звітності України


Необхідно зауважити, що з 1.01.2005 року 8 стандарт „Чистий прибуток або збиток за період, суттєві помилки та зміни в обліковій політиці”, який стосувався розкриття екстраординарних статей, вилучений з переліку стандартів МСБО. Це засвідчує його недосконалість та необхідність доопрацювання.
Серед вітчизняних науковців Л.Алексеюк, Ф.Бутинець, Р.Грачова, С.Голов, З.Задорожній є прихильниками трактування надзвичайних подій не тільки як тихійних лих та техногенних аварій, а саме як незвичайних та випадкових операцій, що більше відповідає МСБО і суті визначення, наведеного у положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку і звітності України.
Серед таких операцій Ф.Бутинець називає експропріацію власності підприємства, С.Голов, З.Задорожній – списання активів внаслідок зміни законодавства, Р.Грачова – продаж необоротних активів, сплачені або одержані штрафи, списання кредиторської заборгованості, Л. Алексеюк до надзвичайної події відносить крадіжку.
Інша група вчених (М.Пушкар, В.Сопко, І.Солодченко, Г.Нашкерська, П.Несененко, О.Цуканов) до надзвичайних подій відносять, відповідно до прикладів, наведених у Положенні бухгалтерського обліку 3, стихійні лиха і техногенні аварії. Різні підходи до визначення суті надзвичайних подій впливають на неможливість застосування у бухгалтерській практиці однакових методів для відображення в обліку і звітності екстраординарних статей.
Основним, найчастіше повторюваним моментом, в дефініціях надзвичайних подій є незвичайність, тобто відмінність від звичайної діяльності. Також використовують критерії неочікуваністі, випадковості події та її нерегулярністі, рідкісності. У таблиці 3 згруповані критерії визнання надзвичайної події для підприємства.

Таблиця 3 Критерії визнання надзвичайної події для підприємства
Таблиця 3 Критерії визнання надзвичайної події для підприємства


Наведені критерії не можуть застосовуватись при визначенні сутності надзвичайної події, оскільки крадіжка, судові витрати, продаж основних засобів, списання безнадійних боргів, переоцінка активів, штрафи можуть бути визначені як очікувані у ході звичайної діяльності, але разом з тим – рідкісними, випадковими. Перелічені події не є надзвичайними, це операції, що супроводжують звичайну діяльність.
Отже, дані критерії не можуть оцінюватись як визначальні і достатні. Частота надзвичайної події не може бути її критерієм, оскільки неможливо достовірно визначити наперед – відбудеться дана подія знову чи ні, і якщо так, то як скоро. Землетрус, зсув ґрунту безумовно відносяться до надзвичайних подій, проте після того, як вони відбулись, ніхто не може бути певен, що вони не повторяться найближчим часом. Звичайні господарські операції також можуть бути вкрай рідкісними і навіть непередбачуваними.
Таким чином, ми довели, що використання зазначених у МСБО, ГААП США, Положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку і звітності України критеріїв не дозволяє чітко визначити віднесення події до надзвичайної. Тоді, очевидно, крім зазначених критеріїв, необхідно ввести перелік надзвичайних подій, які спричиняють надзвичайну діяльність підприємства.
Якщо надзвичайними подіями вважати тільки ті, перелік яких наведений в Положеннях бухгалтерського обліку (стихійне лихо, пожежі, техногенні аварії), то виникає питання, чи стане це причиною надзвичайної діяльності підприємства. Затоплення під час повені старого складу зі списаними матеріалами згідно з переліком відноситься до надзвичайної події, при тому, що незначні збитки, які вона спричинить, не призведуть до надзвичайних витрат і надзвичайних доходів. Доречність відображення втрат як надзвичайних у такому випадку підлягає сумніву.
Згідно з додатками до Положення про класифікацію надзвичайних ситуацій, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 15 липня 1998 року №1099, визначено критерії віднесення надзвичайних ситуацій до відповідного рівня – об’єктового, місцевого, регіонального, державного. Даний документ вказує, що критерієм для визначення ситуації як надзвичайної для матеріальних об’єктів – об’єктів інфраструктури, промисловості, транспорту, житлово-комунального сектору є частка зруйнованих внаслідок надзвичайної події основних фондів. Якщо зруйновано (або очікується, що буде зруйновано) до 10% загального обсягу основних фондів, то подія відноситься до об’єктового рівня, тобто грошового відшкодування з місцевого чи державного бюджету не передбачається [22]. Критерії, представлені у Положенні щодо визначення джерел фінансування для покриття втрат від надзвичайних подій, надані з точки зору органів управління. Для підприємства ці критерії не можуть бути використані. Характер події визначено як надзвичайний, у разі, якщо має місце руйнування основних засобів підприємства. Такий підхід з точки зору обліку на підприємстві надзвичайних витрат є недоречним. Підприємства торгівлі не підпадають під цей критерій, оскільки у них на балансі взагалі можуть не обліковуватись основні засоби, натомість основну частину майна становлять товари. Підприємство може понести значні збитки, якщо навіть основні засоби залишились неушкодженими, але воно втратило з різних причин готову продукцію, запаси, товари, інвестиції та має підстави вважати дебіторську заборгованість безнадійною.
Отже, застосування запропонованого у Положенні про класифікацію надзвичайних ситуацій підходу до визнання події надзвичайною, для потреб обліку і аудиту підприємства є неприйнятним. В Україні суттєвість при представлені статей у звітності обмежена 1 тис. грн. Таким чином, враховується вартісне обмеження при відображенні надзвичайних витрат у звітності, при тому, що у первинних документах ці витрати мають бути представлені. Якщо витрати чи втрати були не суттєвими для даного підприємства (становили менше тисячі грн.), воно не зазначає їх у фінансовій звітності і не вважається потерпілим від надзвичайної події.
Необхідно розробити додаткові критерії для обліку надзвичайних подій. Ми вважаємо, що критерієм віднесення подій до надзвичайних є виникнення надзвичайної діяльності – роботи з ліквідації наслідків і запобігання в подальшому надзвичайних подій, які призводять до надзвичайних витрат і надзвичайних доходів, часткового або повного припинення звичайної діяльності. Виникнення надзвичайних витрат є ознакою того, що підприємство здійснювало надзвичайну діяльність, тоді як надзвичайні доходи воно може не отримувати взагалі, або не отримати в звітному періоді.
Але надзвичайна подія здатна знищити більшу частину активів. У такому випадку підприємство може прийняти рішення не здійснювати надзвичайних витрат, а продати підприємство, змінити форму власності, вид діяльності, оголосити банкрутство. Тоді серед надзвичайних витрат матимуть місце витрати, пов’язані з цими рішеннями.
На нашу думку, виникнення надзвичайної діяльності пов’язане з появою надзвичайних витрат, які в свою чергу залежать від величини втрати майна. В даному випадку, критерієм може бути певний відсоток від вартості активів, втрата яких змусить підприємство до надзвичайної діяльності. Цей відсоток підприємство має право визначити самостійно і внести до наказу про облікову політику.
Результати статистичної обробки опитування респондентів свідчать, що більшість суб’єктів господарської діяльності вважають втрату 5% відсотків вартості майна суттєвими втратами. Таким чином, втрату саме 5% відсотків вартості майна можна визнати межею, перевищення якої матиме значний вплив на фінансовий стан і фінансові результати діяльності підприємства. Підприємство може також визначити у наказі про облікову політику конкретну суму, перевищення якої для нього означатиме необхідність здійснення надзвичайної діяльності.
Отже, первинною ознакою виникнення надзвичайної діяльності для конкретного підприємства є вплив надзвичайної події на його активи.
Вторинна ознака – виникнення надзвичайних витрат, що потребує відображення надзвичайної події у фінансовій звітності і Примітках.
Узагальнимо вищенаведені критерії виникнення надзвичайної діяльності у вигляді схеми (рис.6).
Спираючись на методологічні засади нормативних документів, сформулюємо дію принципів бухгалтерського обліку і звітності, визначаючи особливості їх застосування при надзвичайній ситуації.
Принцип обачності вимагає застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки надзвичайної події, які повинні запобігати заниженню оцінки зобов’язань і витрат та завищенню оцінки активів і доходів підприємства.

Рис.6. Критерії виникнення надзвичайної діяльності
Рис.6. Критерії виникнення надзвичайної діяльності


Згідно з даним принципом у контексті оцінки наслідків надзвичайної події повинні розглядатись витрати на запобігання надзвичайної події, які мають бути обов’язковими для підприємств деяких регіонів, де висока ймовірність певних надзвичайних подій (повінь, землетрус). Якщо запобіжні заходи підприємства могли б вплинути на надзвичайні події, то збитки, які виникли, можуть бути списані на винуватців, що ігнорували правила безпеки або свої обов’язки.
Принцип повного висвітлення вимагає, щоб у фінансовій звітності містилася вся інформація про фактичні та потенційні наслідки надзвичайних подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі. Це означає, що інформація щодо надзвичайних подій обов’язково має бути наведена у звітності: у Балансі – як зміна оцінки статей у зв’язку із зниженням вартості активів, у Звіті про фінансові результати – як витрати або доходи, у Звіті про рух грошових коштів – як надходження або видатки. У Примітках, на наш погляд, доцільно вказати, наскільки великий ризик надзвичайної події для підприємства, які втрати воно може понести у результаті настання такої події. Якщо подія вже відбулась, необхідно зазначити її вид, джерела покриття та вплив на майбутню діяльність підприємства (зниження обсягів виробництва), зміну характеру та рівня кількісних і якісних показників, що стосуються операційної, інвестиційної та фінансової діяльності.
Принцип послідовності вимагає постійного застосування підприємством обраної облікової політики. Оскільки у Положенні бухгалтерського обліку 6 „Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах” вказано, що зміною облікової політики не вважається встановлення облікової політики для подій або операцій, які відрізняються за змістом від попередніх подій або операцій, не відбувались раніше, то надзвичайна подія не є підставою для зміни облікової політики. Але облікова оцінка може переглядатись внаслідок надзвичайної події [23].
Принцип нарахування – надзвичайні доходи і витрати відображають у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів. Положення бухгалтерського обліку 3 зазначає, що у формі № 2 “Звіт про фінансові результати” подаються статті “надзвичайні доходи” і “надзвичайні витрати”. У момент виникнення страхової події можна відобразити в звітності суму страховки, яку одержить підприємство.
Принцип відповідності доходів і витрат – для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти надзвичайні доходи з надзвичайними витратами даного періоду.
Принцип історичної (фактичної) собівартості означає, що пріоритетною є оцінка активів підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання. Оцінка активів може змінюватись під впливом надзвичайних подій.
Принцип періодичності свідчить про можливість розподілу діяльності підприємства на певні періоди часу з метою складання фінансової звітності. Підприємство, що постраждало від надзвичайної події, зобов’язане подавати звітність у визначені нормативами періоди часу, якщо не прийнято рішення про його ліквідацію.
Принцип автономності: надзвичайна подія розглядається з точки зору її впливу на діяльність підприємства.
Принцип превалювання сутності над формою: надзвичайна подія повинна знайти відображення в обліку і звітності підприємства, якщо вона викликає надзвичайну діяльність на підприємстві і призводить до втрат майна, навіть при тимчасовій відсутності юридичних документів, які підтверджують даний факт.
Принцип безперервності вимагає оцінки активів та зобов’язань підприємства, виходячи з припущення, що його діяльність триватиме далі. Надзвичайна подія може бути чинником, який вплине на наміри підприємства припинити діяльність, тоді фінансова звітність складається за спеціальними нормами, визначеними законодавством для підприємства, що оголошується банкрутом, ліквідується.
В такому випадку, при порушенні принципу безперервності, всі інші принципи не можуть застосовуватись (рис. 7).

Рис.7. Взаємозв’язок принципу безперервності та припинення звичайної діяльності підприємства внаслідок надзвичайної події
Рис.7. Взаємозв’язок принципу безперервності та припинення звичайної діяльності підприємства внаслідок надзвичайної події


Проведені дослідження показують, що невизначеність категорій “надзвичайна подія”, “надзвичайні доходи” і “надзвичайні витрати” для потреб бухгалтерського обліку спричиняє довільне трактування цих понять і гальмує процес свідомого розуміння принципів ведення бухгалтерського обліку, ускладнює відображення певного типу господарських операцій в первинному, синтетичному, аналітичному обліку, а також у звітності. Це може вплинути на неправильне відображення витрат і доходів від надзвичайних подій в обліку і звітності, якість прийняття управлінських рішень. Отже, є необхідність вдосконалити визначення категорій “надзвичайна подія”, “надзвичайні доходи”, “надзвичайні витрати” і внести зміни до Положень бухгалтерського обліку в частині їх формулювань.
Згідно з інструкціями Міжнародної організації зі стандартизації ISO 704-2000, визначення терміну рекомендовано давати як опис введеного слова за допомогою більш широкого поняття (родового) та інших відомих словосполучень таким чином, щоб виключити логічне коло, тавтологію та заперечення і забезпечити однозначну ідентифікацію терміну в рамках системи понять [24]. Співставлення даних правил з наведеним у Положенні 3 визначенням надзвичайної події вказує, що воно не відповідає зазначеним вимогам.
Враховуючи всі вищенаведені недоліки визначення надзвичайних подій, представлених в Положеннях бухгалтерського обліку, пропонуємо таке трактування надзвичайних подій.
Надзвичайна подія – це подія, що призводить до суттєвих втрат майна і викликає повне або часткове припинення звичайної діяльності підприємства.
У Положеннях бухгалтерського обліку не ідентифікований термін „надзвичайна діяльність”. На нашу думку, категорію „надзвичайна подія” не можна ототожнювати з надзвичайною діяльністю. Необхідно дослідити економічну сутність поняття „надзвичайна діяльність”. Ф.Бутинець сформулював надзвичайну діяльність так: „До надзвичайної діяльності відносять такі операції або події, які відрізняються від звичайної діяльності і не відбуваються часто або регулярно” [25, с.520]. У даному випадку поняття „надзвичайна подія” і „надзвичайна діяльність” окреслюються як такі, що мають однакові ознаки. Л.Алексеюк надзвичайну діяльність визначає як несистематичну, таку, що виникає в результаті непередбачених подій [26, с.4]. Зв’язок непередбачених і надзвичайних подій буде розглянуто пізніше. Зауважимо, що надзвичайна діяльність не завжди є результатом непередбачених подій.
Для того, щоб визначити суть надзвичайної діяльності, розглянемо відмінності між звичайною і надзвичайною діяльністю. Метою звичайної діяльності є прибуток. Метою надзвичайної діяльності є відновлення звичайної діяльності підприємств в обсягах, не менших тих, що були до надзвичайної події, або недопущення чи мінімізація впливу надзвичайних подій на звичайну діяльність. Ми вважаємо, що надзвичайна діяльність підприємства може мати такі ознаки:
– достатня для відновлення звичайної діяльності;
– недостатня для відновлення звичайної діяльності.
У результаті розглянутих вище ознак, враховуючи існуючі поняття, сформулюємо визначення надзвичайної діяльності.
Надзвичайна діяльність – це діяльність, що виникає внаслідок надзвичайної події і спрямована на ліквідацію чи мінімізацію її наслідків, запобігання можливих втрат від наступних надзвичайних подій.
Отже, в стані надзвичайної діяльності підприємство може знаходитись і через декілька років після того, як відбулась надзвичайна подія, до тих пір, поки її наслідки не будуть ліквідовані повністю. Таким чином, надзвичайна діяльність може відбуватись при повній зупинці звичайної діяльності, чи паралельно зі звичайною діяльністю, коли підприємство знаходиться під впливом минулих надзвичайних подій і несе втрати прибутку через неповну ліквідацію їх наслідків.
Національні стандарти бухгалтерського обліку і звітності містять поняття, які можуть вважатися близькими за змістом до надзвичайних подій. Мова йде про непередбачені події і події після дати балансу.
В таблиці 4 узагальнено інформацію щодо даних категорій у розрізі Положень бухгалтерського обліку.
Розглянемо взаємозв’язок надзвичайних подій, подій після дати балансу та непередбачених подій. Необхідно зауважити, що термін „непередбачені події” з’явився внаслідок некоректного перекладу англійського терміну „contingency”. Зараз застосовується точніший термін „умовні події”.

Таблиця 4 Вимоги до приміток і фінансових звітів щодо відображення надзвичайних подій, непередбачених подій, подій після дати балансу
Таблиця 4 Вимоги до приміток і фінансових звітів щодо відображення надзвичайних подій, непередбачених подій, подій після дати балансу


У Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 6 “Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах” визначається порядок виправлення помилок, внесення та розкриття інших змін у фінансовій звітності, в тому числі внаслідок надзвичайних подій. Згідно з даним положенням, подія після дати балансу – це подія, яка відбувається між датою балансу і датою затвердження керівництвом фінансової звітності, підготовленої до оприлюднення, що вплинула або може вплинути на фінансовий стан, результати діяльності та рух коштів підприємства.
Відповідно до Положення бухгалтерського обліку 6 „Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах”, події після дати балансу можуть вимагати коригування певних статей або розкриття інформації про ці події у примітках до фінансових звітів.
Події після дати балансу поділяють на дві групи – ті, які надають додаткову інформацію про обставини, що існували на дату балансу та вимагають коригування відповідних активів і зобов’язань; і ті, які вказують на обставини, що виникли після дати балансу і не потребують коригування активів і зобов’язань, але мають бути розкриті у примітках. Серед подій після дати балансу зазначені надзвичайні події, такі як отримання від страхової організації матеріалів про уточнення розміру страхового відшкодування, переговори щодо якого велись на звітну дату; знищення (втрата) активів підприємства внаслідок пожежі, аварії, стихійного лиха або іншої надзвичайної події. Отже, надзвичайна подія може бути визначена як подія після дати балансу.
Що стосується непередбачених подій, то у Положеннях бухгалтерського обліку їх визначення відсутнє. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку вказують, що непередбачена подія – це обставина або ситуація, у яких кінцевий результат, прибуток або збитки буде підтверджено тільки після того, як відбудеться або не відбудеться одна чи декілька невизначених майбутніх подій, причому термін “непередбачені події” обмежується ситуацією на дату балансу.
Згідно з Положенням бухгалтерського обліку 11 ”Зобов’язання”, непередбачене зобов’язання - це :
1) зобов’язання, що може виникнути внаслідок минулих подій та існування якого може бути підтверджено лише тоді, коли відбудеться або не відбудеться одна або більше невизначених майбутніх подій, над якими підприємство не має повного контролю;
2) теперішнє зобов’язання, що виникає внаслідок минулих подій, але не визнається, оскільки малоймовірно, що для врегулювання зобов’язання потрібно буде використати ресурси, які втілюють в собі економічні вигоди, або оскільки суму зобов’язання не можна достовірно визначити [27].
Крім того, Положення бухгалтерського обліку 11 ”Зобов’язання” визначає, що непередбачені зобов’язання потрібно відображати в обліку на позабалансових рахунках, наведено також вимоги щодо розкриття інформації про непередбачені зобов’язання у примітках.
Інформація, надана у примітках стосовно непередбачених подій, попереджує користувачів фінансової звітності про можливі ризики. У разі неможливості оцінки суми непередбачених збитків розкривається факт існування та характер непередбаченої події. Якщо ж суму збитків або зобов’язань в результаті непередбаченої події можна обґрунтовано оцінити, то за принципом обачності слід визнати ці збитки у фінансовій звітності.
Структурний взаємозв’язок подій після дати балансу та непередбачених подій з надзвичайними подіями наведений у таблиці 5.

Таблиця 5  Матриця формування подій після дати балансу та непередбачених подій у частині надзвичайних подій
Таблиця 5 Матриця формування подій після дати балансу та непередбачених подій у частині надзвичайних подій


З урахуванням наведених ознак непередбачених подій необхідно відмітити, що надзвичайна подія може викликати непередбачені зобов’язання – наприклад, перед працівниками, за додаткову роботу в позаурочні години. Термін „непередбачені активи” в обліку означає „непередбачені активи, відносно яких існує ймовірність надходження економічних вигод у сумі очікуваного відшкодування збитків” [28]. Таким чином, за даним визначенням, непередбачені доходи можуть виникати у зв’язку з можливим відшкодуванням з бюджету втрат від надзвичайної події, щодо яких немає впевненості.
Отже, надзвичайні події можуть класифікуватись як непередбачені або як події після дати балансу. Але ж не всі події після дати балансу та непередбачені події обов’язково є надзвичайними (рис.8).

Рис.8. Взаємозв’язок непередбачених, надзвичайних подій і подій після дати балансу та їх вплив на фінансову звітність
Рис.8. Взаємозв’язок непередбачених, надзвичайних подій і подій після дати балансу та їх вплив на фінансову звітність


Необхідність подання у фінансовій звітності інформації про непередбачені події і події після дати балансу визначається за принципом суттєвості. Інформація вважається суттєвою, якщо її пропуск або неправильне відображення може вплинути на економічні рішення користувачів фінансової звітності. Згідно з межею суттєвості, якщо дані події не будуть мати суттєвого впливу на збитки і зобов’язання підприємства, їх розкриття у примітках та у фінансових звітах вважається недоречним.
Таким чином, надзвичайні події на дату балансу можна оцінювати як непередбачені, якщо не можна поки що достовірно визначити прибуток або збиток. Події після дати балансу можуть вплинути на оцінку непередбачених подій.
Інформаційне поле надзвичайної події, яка вплинула на підприємство, включає об’єкти і суб’єкти надзвичайної діяльності. Надзвичайна подія є об’єктом надзвичайної діяльності, на який підприємство намагається вплинути з метою зведення його впливу до мінімуму. В свою чергу, підприємство є об’єктом впливу надзвичайної події, що затрудняє або руйнує звичайну діяльність. Інформація, яку породжує надзвичайна подія, розповсюджується на зовнішні і внутрішні суб’єкти господарської діяльності підприємства (рис. 9).

Рис.9. Інформаційне середовище надзвичайної події, яка вплинула на діяльність підприємства
Рис.9. Інформаційне середовище надзвичайної події, яка вплинула на діяльність підприємства


Зовнішні суб’єкти пов’язані з надзвичайною подією, що відбулась на підприємстві, через документальне підтвердження, яке вони надають щодо її факту, або впливаючи на запобігання, ліквідацію надзвичайної події, її наслідків. Зовнішні суб’єкти надзвичайної події включають в себе різні інститути, залежно від сили впливу і виду надзвичайної події. Серед них на місцевому рівні: екологічна міліція, управління надзвичайних ситуацій міста, області, міськвиконком, райдержадміністрація, пожежна частина, цивільна оборона, санстанція, швидка допомога, слідчі органи, управління охорони природи міста, області; на вищому рівні: Президент України, Верховна Рада України, Торгово-промислова палата України, Кабінет Міністрів України, Уповноважені органи іншої держави.
Внутрішні суб’єкти мають визначені нормативними документами зобов’язання, які виконують як для запобігання надзвичайної події, так і за умови, що вона відбулась. Серед внутрішніх суб’єктів можна виділити директора, адміністрацію, відділ охорони праці, працівників, бухгалтерію. Першочергове завдання бухгалтерії – проведення інвентаризації для визначення розміру втрат. Адміністрація, директор зобов’язані призначити службове розслідування для встановлення причин надзвичайної ситуації. Керівник підприємства повинен створити комісію для встановлення переліку документів, що пропали або були знищені в результаті надзвичайної події, згідно з Положенням №88 “Про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку”, затверджене Міністерством Фінансів України від 24.05.95р. [29].
Нормативно-правові акти, що регулюють надзвичайну діяльність в Україні, включають:
1. Конституція України [30].
2. Бюджетний кодекс України [31].
3. Закон про Державний бюджет України [32].
4. Нормативно-правові акти центральних органів виконавчої влади, Кабінету Міністрів України.
5. Рішення органів Автономної Республіки Крим, місцевих державних адміністрацій, органів місцевого самоврядування.
Надзвичайна ситуація, яка призводить до необхідності усунення природних або техногенних катастроф згідно з Бюджетним кодексом України, наряду з введенням воєнного стану є особливою обставиною, що визначає бюджетний період [31]. Бюджет України передбачає витрати, пов’язані з надзвичайною подією [32].
Нормативно-правові акти центральних органів виконавчої влади, Кабінету Міністрів України, рішення органів Автономної Республіки Крим, місцевих державних адміністрацій, органів місцевого самоврядування стосуються особливостей ліквідації, заходів із запобігання надзвичайним подіям, відображення їх в обліку і звітності.
Від масштабів надзвичайної події і надзвичайної ситуації, яку вона викликала, залежить рівень управління даною ситуацією і як наслідок - джерела фінансування надзвичайних витрат галузі, регіону, підприємства. В свою чергу, відображення надзвичайних подій в системі бухгалтерського обліку і його адекватність має вирішальне значення для прийняття рішень на різних рівнях управління економікою країни. Розглянемо можливі рівні управління надзвичайною ситуацією (табл. 6).

Таблиця 6. Структурний розподіл рівнів управління надзвичайною ситуацією
Таблиця 6. Структурний розподіл рівнів управління надзвичайною ситуацією


На макрорівні формується загальна політика держави стосовно запобігання і реагування на надзвичайні події. Призначаються структури, відповідальні за створення резервів для ліквідації наслідків надзвичайних подій, визначаються джерела коштів для створення цих резервів.
Мезорівень виявляє ступінь розвитку системи і спостереження за надзвичайними подіями в державі.
На мікрорівні відбувається, з точки зору обліку, перша стадія збору і систематизації інформації щодо надзвичайної діяльності.
Згідно з Указом Президента України “Про заходи щодо підвищення рівня захисту населення і територій від надзвичайних ситуацій техногенного та природного характеру” від 9.02.01 р. №80/2001, на макрорівні створюється і використовується резерв (Міністерством України з питань надзвичайних ситуацій та у справах захисту населення від наслідків Чорнобильської катастрофи) – для оперативного реагування на надзвичайні ситуації та надання невідкладної допомоги постраждалому населенню; а також відомчий резерв (міністерствами і відомствами) – для попередження і ліквідації наслідків надзвичайних ситуацій, що виникають на підприємствах, в установах та організаціях, на об’єктах підвищеної небезпеки, інших об’єктах, які належать до сфери управління зазначених органів виконавчої влади [33].
На мезорівні створюють регіональний та місцевий резерв – для попередження і ліквідації наслідків надзвичайних ситуацій, надання невідкладної допомоги постраждалому населенню на відповідній території.
На мікрорівні підприємства, установи, організації всіх форм власності створюють резерв – для виконання невідкладних відновлювальних робіт на об’єктах, що їм належать.
На макрорівні продукуються нормативно-правові акти центральних органів виконавчої влади, Кабінету Міністрів України стосовно регулювання надзвичайної діяльності в Україні.
На мезорівні управління здійснюється відповідно до рішень органів Автономної Республіки Крим, обласних, районних, місцевих державних адміністрацій, органів місцевого самоврядування, які, в свою чергу базуються на чинних законодавчих засадах макрорівня.
На мікрорівні керівники підприємств формують накази, статут підприємства, де відображають особливості дій штатних працівників в умовах надзвичайної ситуації та використання внутрішніх резервів (фондів) підприємства. Кожний рівень управління надзвичайними ситуаціями формує і розподіляє відповідні види резервів (табл. 7).

Таблиця. 7  Використання резервів для ліквідації наслідків надзвичайних подій в залежності від їх рівня впливу
Таблиця. 7 Використання резервів для ліквідації наслідків надзвичайних подій в залежності від їх рівня впливу


За даними таблиці 8, інституції різних рівнів управління надзвичайного діяльністю, визначені державою, безпосередньо впливають на господарську діяльність підприємства, що зазнає трансформації у зв’язку надзвичайними подіями.
Порядок подання документації стосовно фінансування робіт із запобігання та ліквідації надзвичайних ситуацій та їх наслідків представлений на рис.10.
Даний порядок регламентується Постановою Кабінету Міністрів України „Про порядок фінансування робіт із запобігання і ліквідації надзвичайних ситуацій та їх наслідків” від 4.02.99р. №140 [34].
Для того, щоб отримати відшкодування з резервних фондів, необхідно подати документи в постійну комісію з питань техніко-економічної безпеки та надзвичайних ситуацій міст, районів. Об’єктова комісія разом з працівниками Державної страхової компанії і бюро технічної інвентаризації розробляє акт про підтвердження факту надзвичайних подій, відомості про матеріальний збиток, дефектний акт на кожний пошкоджений об’єкт, кошторис на проведення відбудовних робіт. Ці документи подаються у постійну комісію міста (району), яка розглядає та вивчає їх і передає до обласної постійної комісії.

Рис.10. Порядок подання документації стосовно фінансування робіт із запобігання та ліквідації надзвичайних ситуацій та їх наслідків
Рис.10. Порядок подання документації стосовно фінансування робіт із запобігання та ліквідації надзвичайних ситуацій та їх наслідків


Крім зазначених на рис.10 комісій різного рівня, підприємство, яке постраждало від надзвичайної події, може звертатись також у Торгово-промислову палату України, Верховну Раду України, Кабінет Міністрів України, до Президента України для підтвердження факту настання обставин непереборної сили.
Для списання податкового боргу, який виник внаслідок надзвичайної події, необхідно подати підтверджуючі документи в органи податкової служби. Перелік органів, вповноважених підтверджувати факт надзвичайної події в такому випадку, представлені в таблиці 8.

Таблиця 8 Перелік органів, вповноважених підтверджувати факт надзвичайної події
Таблиця 8 Перелік органів, вповноважених підтверджувати факт надзвичайної події


Податок на додану вартість на списані основні фонди, що ліквідуються у зв’язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок надзвичайної події, згідно з Законом України „Про податок на додану вартість” від 03.04.97р. №168/97-ВР, не нараховується. При списанні матеріальних цінностей, втрачених внаслідок надзвичайної події, податок на додану вартість теж не нараховується [35].

Використана література:
1. http://www.mns.gov.ua/
2. Фінанси України у 2001 році. Державний комітет статистики України. – Київ. – 2002. –620с.
3. Фінанси України у 2002 році. Державний комітет статистики України. Київ. – 2003. –630с.
4. Фінанси України у 2003 році. Державний комітет статистики України. Київ. – 2004. –682с.
5. Державний класифікатор надзвичайних ситуацій ДК019 – 2001. Київ: Держстандарт України, 2001.
6. Данильян О.Г., Тараненко В.М. Основи філософії: Навч. посібник.–Харків: Право.– 2003.–352 с.
7. Прибутько П.С. Філософія: Посіб. для підгот. до іспитів/ П.С.Прибутько, Т.В. Кондратюк–Антонова, В.І.Стус.– К.: Вид. Паливода А.В., 2004.–140 с.
8. Мочерний С.В. Основи економічної теорії: Підручник / За ред. роф.. С.В.Мочерного; Худож. Оформ. В.М.Штогрина.–Тернопіль: АТ „Тарнекс” за участю АТ „НОЙ” та вид-ва „Світ”, 1993–688 с.
9. Білик В.О. та ін. Економічна теорія. Початковий курс: Навч. посібник /В.О. Білик, М.М. Гузик, Р.Л.Балакін та ін.; Під ред. В.О. Білика, М.М. Гузика. – К.: Вища шк. – 1992.– 278 с.
10. Заглинська Л.В., Заглинський А.О., Матусевич М.К., Самборський І.О. Загальні основи економічної теорії. – Київ: НМЦВО, 2002. – 408 с.
11. Сідун В.А., Пономарьова Ю.В. Економіка підприємства: Навч.пос.– Київ: Центр навчальної літератури, 2003. – 436 с.
12. Афанасьєв М.В., Гончаров А.Б. Економіка підприємства: Навчально-методичний посібник для самостійного вивчення дисципліни / За ред. проф. М.В. Афанасьєва.– Х.: ВД „Інжек”, 2003. – 410 с.
13. Мельник Л.Г., Карінцева О.І. Економіка підприємства: Конспект лекцій: Навч.посіб.– Суми: ВТД „Університетська книга”, 2004.– 412 с.
14. http://www.rada.gov.ua/
15. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 року №87, зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 21.06.99 р., №397/3690.
16. Угода між Кабінетом Міністрів України та Урядом Угорської Республіки про співробітництво та надання взаємної допомоги в галузі попередження надзвичайних ситуацій та ліквідації їх наслідків від 27.10.1998р.
17. Новий тлумачний словник української мови у чотирьох томах. Укладачі: проф. В.В.Яременко, канд. філ. наук О.М.Сліпушко. – Київ: ”Аконіт”, 1999.– 400с.
18. Тлумачний словник української мови: Понад 12500 статей / За ред. д-ра філологічних наук, проф. В.С.Калашника. – Х.: Прапор. – 2002. – 992с.
19. Закон України „Про захист населення і територій від надзвичайних ситуацій техногенного і природного характеру” від 08.06.2000, №1809–ІІІ // Відомості Верховної Ради в Україні. –2000. – №40.
20. Бернстайн Л.А. Анализ финансовой отчетности: теория, практика и интерпретация: Пер. с англ./ Научн.ред. перевода чл.-корр. РАН И.И.Елисеева. Гл. ред. серии проф. Я.В.Соколов.– М.: Финансы и статистика,1996. – 624с.
21. Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку 1997. / Переклад за ред. С.Ф.Голова. ФПБАУ. – Київ:1998.–731с.
22. Положення про класифікацію надзвичайних ситуацій, затверджене постановою Кабінету Міністрів України від15 липня 1998 р. №1099.
23. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 6 „Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах” затверджене наказом Міністерства фінансів України від 28.05.1999р. №137.
24. ISO 704–2000. Terminology work – Principles and Methods.
25. Бухгалтерський фінансовий облік. Підручник / За ред. проф. Ф.Ф.Бутинця. 3-є вид., перероб. і доп. – Житомир: ЖІТІ, .2001 – 672 с.
26. Алексеюк Л. Формування фінансових результатів в умовах реформування системи бухгалтерського обліку. // Економіка, фінанси, право. –2001. – № 1.–С.4–5.
27. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 “Зобов’язання” затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000р. №20.
28. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 “Дохід” затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 р. №290, зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 14 грудня 1999 р. за №860/4153.
29. Положення “Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку”, затверджене Міністерством Фінансів України від 24.05.95р. №88.
30. Конституція України від 28.06.96р. №254 к/96 – ВР.
31. Бюджетний кодекс України від 21.06.2001р. №2542–ІІІ // Відомості Верховної Ради в Україні. – 2001. – №37–38.
32. Закон про Державний бюджет України на 2005 рік. // Відомості Верховної Ради в Україні. – 2005. – №7–8.
33. Указ Президента України “Про заходи щодо підвищення рівня захисту населення і територій від надзвичайних ситуацій техногенного та природного характеру” від 9.02.01 р. №80/2001.
34. Постанова КМУ “Про порядок фінансування робіт із запобігання і ліквідації надзвичайних ситуацій і їх наслідків від 4.02.1999 р. № 140.
35. Закон України „Про податок на додану вартість” від 03.04.97р. №168/97–ВР.