Анализ финансовой отчетности

Загальні чинники побудови бухгалтерського обліку в Пенсійному фонді

За визначенням американського економіста Р. Фаулкі: «облік – це філософія бізнесу, його мова». І це дійсно так. Саме бухгалтерський облік виступає нині вагомою складовою економічної науки, та забезпечує необхідною і достатньою інформацією суспільство про господарюючий суб’єкт. Облік можна розглядати як підсистему системи управління. Адже обліковий процес проходить ряд етапів, що притаманні для управлінського циклу (від формування мети та завдання до досягнення певного результату). При цьому бухгалтер знаходиться в центрі усіх інформаційних ресурсів організації (рис. 1).

Рис. 1. Бухгалтер, як центр обробки інформації
Рис. 1. Бухгалтер, як центр обробки інформації


При цьому процес побудови обліку в органах Пенсійного фонду можна представити таким чином (рис. 2.):

Рис. 2. Схема процесу побудови обліку
Рис. 2. Схема процесу побудови обліку


Оскільки, господарський облік це є кількісне відображення і якісна характеристика господарської діяльності з метою управління нею.
Облік є досить непростою системою зі складністю структури і різноманітністю підходів, та потребує організації. З урахуванням основних видів обліку саме бухгалтер використовує у роботі:
- способи спостереження, відображення та реєстрації господарських операцій;
- процеси виявлення та вимірювання, реєстрації та нагромадження, узагальнення та зберігання, передачі інформації про діяльність господарюючого суб’єкта зовнішнім і внутрішнім користувачам для прийняття управлінських рішень.
Усі вище зазначені облікові процеси об’єднує ефективно побудована організація об’єктів та суб’єктів обліку.
Термін «організація» походить від грецького, що означає поєднання, побудову, об’єднання чогось або когось у єдине ціле; приведення до строгої системи. За визначенням Б. Карлофа, «організація – це інструмент координації трудових внесків різних людей для досягнення загальної мети» [1, с.6].
Отже, в цілому під організацією обліку розуміється результативність взаємодії усіх структурних підрозділів суб’єкта господарювання, що характеризується перш за все відношенням між фактичним результатом дії певних норм і тією соціально-економічною метою, для досягнення якої ці норми були призначені.
Питанням організації бухгалтерського обліку присвячена значна кількість праць як у вітчизняній, так і в світовій економічній науці. Дану тему досліджувало чимало вчених, зокрема М.А. Леонтьєв, О.М. Кашаєв, Ф.Ф. Бутинець, В.П. Завгородній, В.В. Сопко, А.М. Кузьмінський, М.С. Пушкар, С.В. Свірко, В.С. Лень, Л.Г. Ловінська та інші.
В сучасній літературі міститься багато різних визначень, щодо сутності організації бухгалтерського обліку, кожне з яких має власне значення і тлумачення (табл. 1).


Таблиця 1  Визначення організації бухгалтерського обліку в науковій літературі
Таблиця 1 Визначення організації бухгалтерського обліку в науковій літературі


В 1928р. М.А. Леонтьев зазначив, що під організацією обліку розуміється діяльність облікових працівників, що направлена на досягнення конкретних цілей, які постають перед обліком [8, с.483].
О.М. Кашаєв стверджував, що під організацією бухгалтерського обліку слід розуміти поєднання в динамічному і статистичному стані елементів облікового процесу, що гарантує збереженість виробничих ресурсів, дотримання режиму економії та більш активну дію обліку на процеси щодо виконання плану [8, с.520].
На думку вченого ХІХ ст., Жан Густава Курсель-Сенель, організація та методологія обліку є прямим обов’язком саме адміністраторів, а не бухгалтерів. Інакше для чого слугуватимуть цифри тим хто їх не розуміє та не вміє аналізувати, щоб взяти з них вказівки для керівництва діяльністю підприємства у майбутньому [9, с.72].
Облік є вагомою складовою частиною управлінського процесу, і саме тому в залежності від того, як його буде організовано на підприємстві та які функції він виконуватиме, залежить ефективність діяльності господарюючого суб’єкта.
Досліджуючи історичний аспект організації бухгалтерського обліку, доцільним буде зазначити, що ще у 3000 – 2000 р.р. до н.е. в Месопотамії у прядильних майстернях приділялась увага питанням правильної організації обліку [8, c.32]. У середині ХVII століття, коли в Англії починають застосовувати у промисловому обліку подвійну бухгалтерію, бере свій початок організація бухгалтерського обліку [8, с.92]. Історично питанням організації бухгалтерського обліку більше уваги було приділено в кінці ХІХ ст. Так в англо-американській літературі кінця ХІХ ст. виділено шість принципів організації бухгалтерського обліку, на яких практично вона і ґрунтувалась. За постановку та оперативність ведення обліку відповідальність несе управляючий, а не бухгалтер. Бухгалтер не мав права вносити будь-які зміни в існуючу систему рахівництва без згоди на те правління. Методологічні та організаційні зміни в систему обліку дозволялися лише при узгодженні їх з правлінням [8, c.190-191]. У Франції в XX ст. досить багато уваги приділялося вченими питанням організації бухгалтерського обліку, в результаті чого було сформовано ряд основних принципів організації обліку яких дотримуються і сьогодні [8, c. 354-356].
Російські вчені та прибічники соціалізму ще до 1917 р., велику увагу приділяли обліковим питанням. В.І. Ленін ґрунтуючись на твердженнях своїх вчителів (Ф.Енгельса та К.Маркс) розвинув власні ідеї стосовно методології обліку, його принципів, системи та практичної організації. В.І. Ленін висунув ряд принципів та нових положень, які є досить актуальними і сьогодні, зокрема:
- відображенням фактів господарського життя, тобто письмовим їх відтворенням, є облікова інформація;
- суттєву інформацію, за допомогою якої створюється можливість управляти господарськими процесами, фіксує, відбирає і формує рахівництво;
- системний та комплексний підхід полягає в тому, що лише на базі вивчення всієї сукупності фактів можна зробити обґрунтований висновок;
- зростання продуктивності праці на підприємстві зумовлює правильна організація обліку та контролю;
- контроль за споживанням та мірою праці є головною метою обліку [10, с. 100-101].
Кожен із історичних принципів чи англо-американської літератури, чи розроблених французькими вченими, чи принципи та положення висунуті В.І.Леніним, в тій чи іншій мірі є досить слушними в організації бухгалтерського обліку сьогодні. Адже, саме історичні основи припущень або принципів слугують основою для побудови нового.
Якщо у ХХ-му ст. основним обов’язком бухгалтера було рахівництво, то бухгалтер ХХІ-го ст. – це особа, яка здійснює діяльність стосовно планування і прийняття рішень, оцінки і контролю діяльності господарюючого суб’єкта.
Як зазначає професор М.В. Кужельний, найефективніше виконання функцій бухгалтерського обліку забезпечується комплексом заходів які і визначають раціональну організацію обліку [4, с.302].
Питання організації бухгалтерського обліку в суб’єктів господарювання, відповідно до п.2 ст.8 Закону № 996-ХІV, належать до компетенції самого власника або уповноваженого на це органу згідно установчих документів чи чинного законодавства [11].
Для ефективної побудови обліку органам Пенсійного фонду слід врахувати такі фактори, як:
1. Зовнішнє середовище. Значний вплив на діяльність Пенсійного фонду мають державні органи влади, страхувальники, одержувачі пенсійних виплат. Зокрема на організацію обліку вливають такі зовнішні чинники (фактори):
1) політичні – домовленості між країнами, законодавча база, політика держави відносно інших країн, внутрішня політична ситуація в країні;
2) економічні – темпи інфляції, зайнятість та рівень доходів населення, платоспроможність підприємств, рівень податкових ставок, демографічна ситуація;
3) технологічні – використання новітньої обчислювальної техніки в обліку для збору, обробки та передачі інформації;
4) соціальні – відношення більшої чисельності населення до системи пенсійного страхування, зміна суспільних цінностей.
2. Наявні фінансові, трудові, матеріальні та інформаційні ресурси. Серед усіх наявних ресурсів в органах Пенсійного фонду варто виділяти найважливіші, що сприятимуть ефективній організації обліку та їхній перевазі над іншими.
3. Розподіл праці та процес управління. Чітко сформульовані функціональні обов’язки та скоординована робота працівників сприятимуть зниженню затрат праці та часу на виконання тих чи інших розпоряджень.
У процесі побудови організації бухгалтерського обліку варто керуватись такими правилами:
- схема організації обліку має бути прийнятною (зрозумілою) для усіх працівників;
- потік облікової інформації повинен проходити як у напрямку від керівництва до виконавців (надання управлінських розпоряджень) так і в зворотньому – від виконавців до керівництва – з метою контролю виконання розпоряджень;
- чітко визначені межі щодо підпорядкованості та відповідальності, з метою недопущення подвійної підпорядкованості;
- для всіх підрозділів та працівників повинні бути розроблені організаційні регламенти з чітко визначеними функціями.
Побудова організації обліку передбачає поділ на певні частини (етапи) завдання з розподілом повноважень та відповідальності.
Так, професор Ф.Ф. Бутинець виділяє три етапи організації бухгалтерського обліку:
Методичний (перший) етап організації бухгалтерського обліку передбачає вибір способів та прийомів, що є основою для таких методів обліку як документування, синтетичні та аналітичні рахунки, подвійний запис, бухгалтерський баланс і звітність, інвентаризація, оцінка майна та зобов'язань, калькулювання. Саме на даному етапі проводиться вибір застосування конкретних елементів методу бухгалтер¬ського обліку, що також відповідає першому рівню системи бухгалтерського обліку.
Другий - технічний етап передбачає вибір форми обліку, яка найбільш повно характеризуватиме та відповідатиме розміру підприємства та його галузі.
Третій етап, на відміну від перших двох які забезпечують орга¬нізацію ведення облікових записів, забезпечує орга¬нізацію процесу управління в бухгалтерії, тобто організацію роботи облікового апарату [5, с.43-45].
На відміну від професора Ф.Ф. Бутинця професор С.В. Свірко виділяє наступні основні напрямки організації бухгалтерського обліку в яких розкриваються вище зазначені етапи, а саме організація:
- розвитку бухгалтерського обліку;
- забезпечення облікового процесу;
- руху носіїв облікової інформації;
- облікових номенклатур;
- вибору носіїв інформації;
- фіксування інформації на відповідних носіях;
- роботи апарату бухгалтерії [3, с. 7].
Оскільки облік є мовою бізнесу та підсистемою управління, то варто виділити два напрямки щодо формування етапів організації обліку в Пенсійному фонді.
Перший – ґрунтується на тому, що облік є важливою функцією управління. В даному випадку слід виділити такі етапи організації облікового процесу:
1) етап попереднього формування мети. Передбачає визначення, формулювання та розробку системи часткових цілей до яких слід прагнути щоб вирішити основне завдання. Здійснюється вибір інформаційно-правових засобів як найбільш оптимальних для досягнення мети;
2) етап прийняття рішення. Характеризується підготовкою до введення в дію нормативних положень, а також вирішенням питань щодо інформування їх змісту до виконавців;
3) етап реалізації рішень. На даному етапі проявляється інформаційна дія рішення, при цьому реалізація здійснюється у формі дотримання, виконання, використання, застосування;
4) етап контролю за реалізацією рішення. Для контролю характерним є його здійснення протягом усього часу реалізації рішення;
5) етап оцінки результатів дії рішення. Визначається ефективність прийнятих рішень і на базі цього розробляються рекомендації, які направлені на коректування та удосконалення організації облікового процесу.
Другий – ґрунтується на тому, що облік є окремою наукою, якій притаманні свої особливості. Саме тому пропонується виділити наступні етапи організації обліку (з їх визначенням та призначенням):
Етап 1. Становлення. Характеризується тим, що перш за все необхідно визначити хто буде здійснювати ведення обліку. Так, відповідно до п.4 ст.8 Закону № 996 [11], для забезпечення ведення обліку підприємство (безпосередньо керівництво) самостійно обирає хто буде вести облік: чи бухгалтерська служба очолювана головним бухгалтером, чи спеціаліст з бухгалтерського обліку (приватний підприємець), чи аудиторська фірма, чи самостійно керівник або власник.
У випадках ведення обліку не керівником (власником) виникає потреба у підборі кваліфікованих кадрів. В даному випадку важливе значення відіграє визначення матеріальних та соціальних критеріїв забезпечення персоналу.
Етап 2. Підготовчий. На даному етапі здійснюється розподіл обов’язків, проводиться технічна організація робочих місць, встановлення взаємозв’язків бухгалтерії з іншими підрозділами підприємства.
Етап 3. Організаційно-аналітичний. Визначається тим, що головний бухгалтер обирає оптимальну (з його точки зору) з поміж існуючих форму ведення бухгалтерського обліку, а також спосіб обробки інформації (паперовий чи автоматизований). До даного етапу слід віднести також організацію внутрішнього контролю (оскільки контроль виконує управлінську функцію, то ефективна побудова його безпосередньо при організації обліку має важливе значення); порядок організації архіву; створення заходів, щодо захисту облікової інформації.
Етап 4. Методологічний. Даний етап ґрунтується на основних елементах методу бухгалтерського обліку (документування, інвентаризація, оцінка, калькулювання, бухгалтерські рахунки, подвійний запис, баланс та звітність). Визначаються порядок здійснення записів у бухгалтерські документи; відбувається формування робочого плану рахунків; в залежності від виду діяльності визначається структура доходів та видатків; формуються форми внутрішньої звітності.
Етап 5. Документальний. Даний етап є заключним і його основою є формування документу в якому були б відображені усі попередні етапи організації бухгалтерського обліку. Даним документом може бути наказ про облікову політику.
Узагальнюючи все вище зазначене можна представити таку організаційну модель побудови обліку в Пенсійному фонді (рис. 3):

Рис. 3. Структурна модель побудови обліку
Рис. 3. Структурна модель побудови обліку


В Пенсійному фонді питаннями організації бухгалтерського обліку займаються відповід¬ні структурні підрозділи, а саме:
- в центральному апараті це є відділ бухгалтерського обліку та звітності департаменту адміністративно-господарського забезпечення;
- в головних управліннях Автономної Республіки Крим, областей, містах Києві та Се¬вастополі дані функції покладено на сектор виконання бюджету, бухгалтерського обліку та звітності;
- в управліннях в районах, містах і районах у містах відповідними питаннями займається відділ виконання бюджету, бухгалтерського обліку та контролю за використання коштів [12].
Особливістю діяльності Пенсійного фонду є виділення «двох» бухгалтерій. В одній ведеться бухгалтерський облік поточної діяльності та утримання органів управління фонду (для обліку використовується План рахунків, затверджений наказом ГУДКУ № 114), в іншій – облік надходження та використання коштів Пенсійного фонду (використовується План рахунків, затверджений Інструкцією № 11-4).
У Пенсійному фонді головними обов’язками служби бухгалтерського обліку є:
- дотримання правильної організації бухгалтерського обліку;
- проведення постійного контролю за дотриманням законності при здійсненні господарських операцій та за своєчасним і правомірним оформленням документів;
- проведення контролю за правомірним та економним згідно асигнувань використанням коштів та їх збереженням, а також за їх цільовим призначенням;
- формування та представлення у визначені терміни фінансової звітності;
- своєчасність здійснення розрахунків з банківськими установами, та підприємствами зв'язку, а також інши¬ми організаціями, що забезпечують виплату пенсій та грошової допомоги;
- формування керівниками установ кошторисів видатків та доходів, а також розрахунків до них та їх затвердження;
- при виконанні облікових робіт мають широко застосовуватися сучасні види інформаційних систем і технологій [12].
Основою правильної побудови організації обліку в будь-якій установі є нормативно правове забезпечення.
Пропонуємо доповнити пропозиції зазначені у пункті 1.3 роботи, щодо вдосконалення Інструкції по бухгалтерському обліку та звітності в органах Пенсійного фонду України від 13.12.1994 р. № 11-4.
Інструкція з бухгалтерського обліку та звітності в органах Пенсійного фонду повинна містити такі розділи:
Розділ І. Загальні положення. У даному розділі варто визначити:
1) відповідно до яких нормативних документів проводить свою діяльність Пенсійний фонд та його підрозділи;
2) що являє собою Пенсійний фонд України та його структурні підрозділи;
3) хто здійснює управління органами Пенсійного фонду;
4) мета формування даної інструкції.
Розділ ІІ. Основні правила ведення бухгалтерського обліку. В даному розділі зазначається якими нормативними актами забезпечується ведення обліку в органах Пенсійного фонду. Адже, особливість обліку в Пенсійному фонді полягає у наявності двох Планів рахунків.
Розділ ІІІ. Організація бухгалтерського обліку. Облікова політика. В даному розділі варто зазначити:
1) яким основним вимогам повинен відповідати головний бухгалтер та забезпечення його прав. Вважаємо, що наявність в Інструкції статті про права головних бухгалтерів підвищить їх роль та значимість.
2) основи формування і розкриття облікової політики. Адже облікова політика – це документ, який визначає методи, принципи та процедури, які буде використано органами Пенсійного фонду при формуванні звітності, а також містить виклад основних аспектів облікової політики стосовно окремих суб’єктів та об'єктів обліку.
Розділ ІV. Первинна документація. Первинні документи є одним з доказів здійснення господарський операцій. Відповідно, наступним важливим кроком є закріплення процедур, які забезпечуватимуть організа¬цію первинного документування: вибір джерел первинної інформації та формування переліку форм первинних документів, визначення процесу їх проектування, встановлення і запровадження порядку здійснення записів у первинних документах. Тому, обумовлення основних вимог до формування первинних документів є важливим моментом в побудові облікового процесу.
Розділ V. Бухгалтерські регістри. В даному розділі має бути розкрито основні моменти стосовно порядку формування регістрів бухгалтерського обліку в органах Пенсійного фонду.
Розділ VІ. Документування обліку надходження і витрачання коштів. Зазначається які регістри використовуються для ведення обліку коштів доходів та видатків Пенсійного фонду, а які для обліку поточної діяльності органів Пенсійного фонду.
Розділ VІІ. Інвентаризація. Зазначається необхідність проведення інвентаризації.
Розділ VІІІ. Звітність і порядок її представлення. Зазначається які форми звітності та в який термін, складаються і подаються відповідними управліннями Пенсійного фонду.
Вважаємо, що запропоновані зміни до Інструкції з бухгалтерського обліку та звітності в органах Пенсійного фонду значно полегшать організаційну роботу бухгалтерського підрозділу Пенсійного фонду України.

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
1. Менеджмент організацій / За ред. Л.І. Федулової – К.: «Либідь», 2004. – 448 с.
2. Пушкар М.С. Облікова політика і звітність. Навч. посібник. – Тернопіль: Карт-бланш, 2003. – 141 с.
3. Свірко С.В. Організація бухгалтерського обліку в бюджетних установах: Навч. посібник. – К.: КНЕУ, 2004. – 380 с.
4. Кужельний М.В., Лінник В.Г. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник. – К.: КНЕУ, 2001. – 334 с.
5. Організація бухгалтерського обліку. Підручник для студентів спеціальності «Облік і аудит» вищих навчальних закладів / За редакцією проф. Ф.Ф. Бутинця. – 3-є вид., доп. і перероб. – Житомир: ПП «Рута», 2002. – 592 с.
6. Організація бухгалтерського обліку, контролю і аналізу: Підручник / А.М. Кузьмінський, В.В. Сопко, В.П. Завгородній. За ред. А.М. Кузьмінського. – К.: Вища школа, 1993. – 223 с.
7. Сопко В.В., Завгородній В.П. Організація бухгалтерського обліку, економічного контролю та аналізу: Підручник. – К.: КНЕУ, 2004. – 412 с.
8. Соколов Я.В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней: Учебн. Пособие для вузов. – М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996. – 638 с.
9. Бутинець Ф.Ф. Історія бухгалтерського обліку: В 2-х частинах. Ч. ІІ: Навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів спеціальності 7.050106 «Облік і аудит» / 2-е вид., доп. і перероб. – Житомир: ПП «Рута», 2001. – 512 с.
10. Бутинець Ф.Ф. Історія бухгалтерського обліку: В 2-х частинах. Ч. І: Навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів спеціальності 7.050106 «Облік і аудит» / 2-е вид., доп. і перероб. – Житомир: ПП «Рута», 2001. – 512 с.
11. Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 01.07.1999 р. № 996-XIV // Збірник систематизованого законодавства. – 2007. – Вип.1. – С. 6 – 10.
12. Інструкція по бухгалтерському обліку та звітності в органах Пенсійного фонду, затверджена постановою правління Пенсійного фонду України від 13.12.1994 р. № 11-4 [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon1.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?user=o1&find=1&typ=1.